Esterovestizione della persona giuridica al test di residenza

I criteri fissati dall'ordinamento interno

L'art. 73, comma 3, TUIR – alla luce delle modifiche apportate dalla recente riforma fiscale con il d.lgs. 27 dicembre 2023, n. 209 - stabilisce che, ai fini delle imposte sui redditi, si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale. Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l'ente nel suo complesso. Per gestione ordinaria si intende il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l'ente nel suo complesso.

Il caso giurisprudenziale

Due contribuenti, in veste di soci-successori di una società estinta e cancellata dal registro delle imprese del Lussemburgo, impugnavano un avviso con il quale l'Ufficio, qualificando la società come “esterovestita”, accertava il maggior reddito prodotto dalla stessa in applicazione della disciplina delle società cd. “di comodo” (i.e. non operative) e in ragione del possesso di un immobile in Italia per il quale era stato indicato nelle dichiarazioni fiscali presentate in Italia esclusivamente il reddito di fabbricati, quando invece l'attività di gestione dell'immobile de quo doveva ritenersi, secondo la tesi erariale, quella principale d'impresa, con il conseguente assoggettamento all'imposizione italiana. L'Agenzia richiamava la norma domestica che, nel disciplinare la residenza fiscale di società ed enti, stabilisce che tali soggetti sono residenti in Italia se svolgono sul territorio l'oggetto principale della propria attività; in tal senso, riteneva di aver dimostrato che la società fosse residente e avesse sede effettiva in Italia mentre all'estero figurava solo formalmente. Con il ricorso, i contribuenti eccepivano che l'Ufficio non avesse in alcun modo dimostrato che la sede della direzione effettiva e il luogo di assunzioni delle decisioni societarie fossero in Italia come poteva agevolmente dedursi sia dalla circostanza che gli amministratori della società erano lussemburghesi ed ivi residenti, sia dal fatto che le assemblee dei soci si tenevano in Lussemburgo presso la sede della società, così come i Consigli di amministrazione e le operazioni bancarie. I ricorrenti eccepivano, altresì, che non poteva assumere rilevanza in senso contrario il possesso dell'unico bene immobile sul territorio nazionale; a tale fine, richiamano una recente pronuncia della Corte di Cassazione (n.  17289/2024) nella parte in cui ha affermato che il solo dato della localizzazione territoriale dei beni non può neutralizzare “l'efficacia dimostrativa di un'attività direttiva, di natura amministrativa (ivi compresa quella fiscale e finanziaria) e gestoria asseritamente svolta nel predetto Stato estero, ove risiedevano gli amministratori e dove venivano convocate e si svolgevano le assemblee…”. I giudici di primo grado accoglievano il ricorso, in applicazione sia della sopracitata norma interna che dell'art. 4 della Convenzione OCSE, in quanto la società, avente organizzazione e centro direttivo in Lussemburgo, si doveva ritenere residente in quello Stato e non Italia in difetto di prova, ricadente sull'Ufficio, della sede effettiva in Italia.

Dirimente il confronto con le altre attività d'impresa

Nel confermare l'esito favorevole ai contribuenti, i giudici d'appello hanno evidenziato come l'oggetto sociale della società - così come emergente dall'estratto del Registro delle Imprese del Lussemburgo - risultava essere quello di “Société de Participations Financière” (partecipazioni finanziarie) e ben poteva ipotizzarsi che l'attività di gestione svolta in relazione all'immobile detenuto concorresse con quella precedentemente citata e che fosse, pertanto, esercitata in Lussemburgo, ove risiedevano sia la società che i suoi amministratori. La Corte ha, quindi, sottolineato come l'Ufficio si fosse limitato a ricondurre al mero possesso dell'immobile in Italia lo svolgimento in quest'ultimo Stato di un'attività di gestione immobiliare da parte della società, individuando, altresì, tale ultima attività come quella che ne costituiva l'oggetto sociale principale, senza però supportare con i necessari riscontri probatori le proprie valutazioni. Spettava, cioè, all'Agenzia, hanno concluso gli interpreti,  provare la presunzione di esterovestizione della società lussemburghese con elementi di prova che dimostrassero che, al di là del mero possesso dell'immobile in Italia e dell'assolvimento degli oneri fiscali che ne conseguivano, la correlata attività di gestione fosse esercitata in Italia, assumendo le determinazioni atte a concretarne la direzione, l'impulso ed  il controllo, sì da doversene ritenere quivi di fatto collocata la relativa struttura organizzativa, composta da persone e mezzi ed, infine, che detta attività di gestione costituisse quella principale d'impresa, rispetto all'attività di partecipazioni finanziarie pure risultante dall'atto costitutivo della società. In definitiva, nel caso di specie, l'Amministrazione finanziaria non aveva dimostrato la sussistenza dei criteri di cui al citato art. 73 del TUIR per individuare la società quale soggetto fiscalmente residente in Italia.