Spetta all’Agenzia delle Entrate l’onere probatorio sulla “non operatività” della sede estera

Premessa

Si tratta di un principio giurisprudenziale non di poco conto, se consideriamo che sono moltissimi gli accertamenti a recupero che l’Ade notifica alle società con sede all’estero ma che l’ufficio impositore ritiene “esterovestite”, ossia, simulate o, meglio, fittizie poiché aperte in altri Paesi dove vige un trattamento fiscale più vantaggioso rispetto a quello italiano. Il fine è quello di assoggettare i ricavi della società ad una pressione fiscale meno stringente rispetto a quella italiana. Per cui, in caso di accertamenti tributari per presunte esterovestizioni secondo quanto disposto dai Supremi Giudici, spetta all’AdE dimostrare in giudizio che la società interessata, non opera all’estero ma che di fatto opera in Italia. In altre parole, per poter configurare l’esterovestizione, l’Amministrazione finanziaria deve provare:

a) la non operatività della società all’estero;

b) che il vantaggio fiscale sia l’unico scopo dell’assetto societario.

Pertanto, la mancanza anche di una delle due condizioni richiamate dalla Corte preclude inevitabilmente la legittimità della pretesa del fisco italiano; pertanto, i ricavi prodotti all'estero dalla società potranno essere tassati nel Paese dove è ubicata la sede legale e amministrativa della stessa senza alcuna pretesa da parte del Fisco italiano.

Accertamenti nei confronti di società presunte esterovestite

Si tratta, senza dubbio, di una pronuncia con i quali i Supremi Giudici pongono a carico dell'ufficio impositore l'onere di provare sub judice che la sede della società posta all'estero è solo simulata, ma, che di fatto la stessa opera in Italia; da qui, la legittimità della pretesa impositiva esternata dall'Amministrazione finanziaria. Possiamo dire che si tratta di un orientamento assunto dalla Suprema Corte riconducibile, se vogliamo, all'applicazione della previsione normativa di cui all'art. 7, comma 5-bis del D.lgs. n. 546/1992 da quale non è possibile prescinde e non tanto in chiave motivazionale quanto “probatoria” in caso di contestazione dell'avviso di accertamento da parte del contribuente sia esso persona fisica o giuridica. Ricordiamo che la previsione normativa di cui al richiamato art. 7 comma 5-bis del D.lgs. n. 546/1992 dispone espressamente: “che l'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni. Spetta comunque al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando non sia conseguente al pagamento di somme oggetto di accertamenti impugnati”. Ne deriva, che in caso di avvisi di accertamenti notificati nei confronti di società presunte esterovestite, spetta all'AdE, a pena di nullità dell'atto impositivo emesso, l'obbligo di provare sub judice con l'ausilio di elementi certi, inequivocabili, inerenti che la sede effettiva della società non è all'Estero bensì in Italia.

In mancanza, la pretesa dell'ufficio non può dirsi fondata, con conseguente nullità dell'avviso di accertamento.

Il concetto di esterovestizione di una società

Ma, cosa si deve intendere per “esterovestizione” di una società?

Per “esterovestizione” s'intende la generalmente la localizzazione fittizia della residenza fiscale di una società all'estero; in particolare, in un Paese dove vige un trattamento fiscale più vantaggioso rispetto a quello nazionale; il fine è quello di sottrarsi al più gravoso regime fiscale interno. In altre parole, si “simula” l'apertura di una società oltre i confini nazionali, fissando all'estero la sede legale e amministrativa della stessa che, di fatto, opera in Italia. Il fine dell'esterovestizione è sicuramente quello di sottrarre gli utili societari al Fisco italiano caratterizzato da una pressione fiscale molto alta. Ad oggi, la pressione fiscale in Italia si attesta intorno al 42,8%, posizionando l'Italia ai vertici in Europa; ma esistono stime che indicano una pressione fiscale effettiva su chi paga le tasse intorno al 47% - 47,5%, influenzata dall'inflazione e dal "fiscal drag". Per cui, l'esterovestizione è una modalità di evasione fiscale realizzata da società più o meno grandi piuttosto frequente perseguita dall'Agenzia delle entrate nel momento in cui l'ufficio impositore ritiene, attraverso l'analisi di una serie di “fatti oggettivi” che la società con sede all'estero sia solo simulata; vale a dire, esterovestita. La determinazione del luogo della sede dell'attività economica di una società, implica la presa in considerazione di un complesso di fattori; al primo posto figurano la sede statutaria, il luogo dell'amministrazione centrale, il luogo di riunione dei dirigenti societari nonché quello dove si adotta la politica generale della società. Ci sono anche altri elementi quali il domicilio dei principali dirigenti, il luogo di riunione delle assemblee generali di tenuta dei documenti amministrativi e contabili nonchè di svolgimento della maggior parte delle attività finanziarie, in particolare quelle bancarie. Quello che deve essere accertato, ai fini della corretta applicazione della previsione normativa sull'esterovestizione è l'apparente localizzazione all'estero di un soggetto.

Nella nostra normativa interna, la fattispecie è regolata dall'art. 73, comma 3, del d.P.R. n. 917/1986 secondo cui “ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato”. Tra i criteri descritti nell'art. 73, comma 3, TUIR (Testo Unico Imposte sui Redditi) degno di nota è sicuramente quello riconducibile alla “sede dell'Amministrazione”. La stessa Corte di Cassazione proprio con riferimento al concetto di “sede dell'Amministrazione” ha avuto modo di precisare che tale nozione contrapposta a quella della “sede legale” deve ritenersi coincidente con la “sede effettiva” della società, intesa quest'ultima, come il luogo dove hanno concreto svolgimento tutte le attività amministrative e direzionali dell'ente e dove si convocano regolarmente le assemblee. Quindi, possiamo dire, il luogo stabilmente utilizzato per l'accentramento nei rapporti interni e con i terzi, degli organi e degli uffici societari in vista del compimento degli affari. Con riferimento alla questione posta al vaglio dei giudici di Cassazione, gli stessi, hanno confermato quanto disposto nel giudizio di appello, ritenendo corretto il giudicato dei giudici tributari di secondo grado, i quali accogliendo i motivi di doglianza della società contribuente, avevano correttamente applicato il principio secondo cui è sull'Amministrazione finanziaria che incombe ex art. 2697 comma 1 c.c. l'onere di provare che la società estera sia una mera costruzione “artificiosa” quindi “simulata” e pertanto “esterovestita” creata con l'unico scopo di ottenere un indebito vantaggio fiscale. L'ufficio impositore, non ha provato nel giudizio di appello nessuna delle due condizioni tassativamente richieste dalla Cassazione; per cui, bene hanno fatto i giudici di appello a ritenere infondata la pretesa dell'Ade esternata con l'avviso di accertamento notificato alla società. Dello stesso parere, si si sono dimostrati i giudici di Cassazione che hanno rigettato il ricorso per cassazione depositato dall'Avvocatura Generale dello Stato, confermando la sentenza di appello in favore della società contribuente.