Tassazione delle somme relative a periodi precedenti corrisposte dalla procedura concorsuale

Una società in concordato preventivo alla quale il giudice abbia concesso la corresponsione dei ratei di 13.ma e di retribuzione dell'anno precedente per il periodo "congelato" dalla messa in concordato, a quale tassazione deve assoggettare tali cifre?

In primo luogo è opportuno chiarire come il pagamento di debiti anteriori o correnti, allorché abbia ad oggetto le retribuzioni dei lavoratori dipendenti dell'impresa in concordato preventivo, non integra di per sé una violazione della par condicio né costituisce ipso facto un atto di frode, sebbene effettuato in difetto di autorizzazione preventiva.

In tal caso – e con particolare riferimento al quesito posto – vi è da valutare quale sia la tassazione applicabile ai redditi da lavoro dipendente nel caso di pagamenti successi al periodo di riferimento (o in ritardo) soprattutto se riferiti a periodi precedenti.

La risposta è rinvenibile nella Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate del 13 dicembre 2017, n. 151/E, in cui vengono illustrati i casi di applicazione della tassazione separata connaturati da un ritardo considerato non fisiologico.

La Risoluzione qui richiamata, nell'analizzare il caso di retribuzioni corrisposte ai lavoratori dipendenti, in ritardo rispetto al periodo di riferimento (oltre l'arco temporale “fisiologico” di un anno), richiamava in primis le disposizioni di cui all'art. 17, co. 1, lett. b), TUIR, secondo cui gli “emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti…”.

Stanti le premesse dell'AdE, sarà necessario valutare la presenza dei seguenti due requisiti rispetto all'erogazione degli emolumenti in un periodo d'imposta successivo:

• di carattere giuridico, che consistono nel sopraggiungere di norme legislative, di sentenze o di provvedimenti amministrativi, ai quali è sicuramente estranea l'ipotesi di un accordo tra le parti in ordine ad un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti;
• consistenti in oggettive situazioni di fatto, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute come spettanti, entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d'imposta.

Nel primo caso non vi sarà alcun bisogno di ulteriori verifiche per la valutazione di un ritardo fisiologico.

Nella seconda ipotesi, invece, sarà opportuno avviare una analisi delle circostanze che hanno determinato il ritardo nell'erogazione degli emolumenti.

In tal senso la Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 377/E/2008 ha chiarito che “qualora tale ritardo risulti fisiologico, infatti, non si giustifica l'applicazione della tassazione separata”. In proposito è stato chiarito dall'Agenzia delle Entrate che, ad esempio, in presenza di procedure complesse per la liquidazione dei compensi, il ritardo può essere ritenuto fisiologico nella misura in cui i tempi di erogazione risultino conformi a quelli connessi ad analoghe procedure utilizzate ordinariamente da altri sostituti d'imposta.

L'Agenzia delle Entrate chiarisce che il ritardo può definirsi fisiologico anche di casi in cui l'erogazione della retribuzione non avvenga nell'annualità successiva a quella di maturazione ma in quelle ancora successive, in considerazione delle procedure di liquidazione ordinariamente adottate (ad esempio non si applica la tassazione separata qualora le retribuzioni di risultato siano corrisposte in periodi d'imposta non immediatamente successivi a quello di maturazione a causa delle procedure di verifica e di misurazione degli indici premiali).

Tornando alla questione riportata dal quesito sarà, pertanto, da valutare quale sia la motivazione scatenante il ritardo nella corresponsione degli elementi retributivi: se questo risulta dovuto da un “blocco” scaturito dalla procedura conseguente ad un provvedimento autorizzatorio degli organi preposti (es., giudice delegato) sembra corretto poter applicare il regime di tassazione separata. Diversamente, in caso di necessità prettamente legate, ad esempio, alla liquidità dell'azienda in concordato, e il cui ritardo consegue ad una volontà dello stesso imprenditore (nel concordato – nelle more dell'omologazione – l'azienda può operare normalmente), le somme liquidate successivamente al periodo d'imposta di riferimento dovranno essere assoggettate a tassazione ordinaria.

Riferimenti normativi e di prassi:

• Art. 17, co. 1, lett. b), TUIR;
• Agenzia delle Entrate, Risoluzione 9 ottobre 2008, n. 377/E;
• Agenzia delle Entrata, Risoluzione 13 dicembre 2017, n. 151/E.