Memoria di costituzione a fronte del ricorso contro l'atto impositivo di natura induttiva

L'accertamento di natura induttiva è il metodo di accertamento con il quale l'Amministrazione procede alla rettifica delle componenti reddituali in materia di redditi di imprese, di reddito da lavoro autonomo, nonché in materia di IVA. La disciplina di riferimento è contenuta nell'art. 39 del d.P.R. n. 600/1973 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi) dalla quale è possibile ricavare due tipologie di accertamento induttivo.

L'accertamento analitico - contabile (c.d. induttivo puro - art. 39, commi 1 e 3, d.P.R. n. 600/1973) costituisce il metodo ordinario di accertamento a cui l'Amministrazione finanziaria può fare ricorso in ipotesi tassative, ossia quando emergono discrasie:

• dal confronto tra dichiarazione, bilancio e scritture contabili;

• dall'esame della documentazione che sta alla base della contabilità;

• da circostanze estranee alla contabilità ovvero provenienti da terzi.

In merito ai presupposti per l'avvio legittimo di un procedimento di accertamento induttivo la Suprema Corte, aderendo all'orientamento ormai consolidato, ha statuito che la ricostruzione dei ricavi e del volume di affari di un contribuente può essere effettuata indirettamente sulla base di presunzioni gravi precisi e concordanti, anche qualora la contabilità dello stesso sia formalmente regolare. In tale contesto, si è affermato - ad esempio – che, in tema di accertamento delle imposte dirette, ed in presenza di una contabilità regolarmente tenuta, l'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere affidata alla considerazione della difformità della percentuale di ricarico applicata dal contribuente, rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza, solo quando raggiunga livelli di abnormità ed irragionevolezza tali da privare la documentazione contabile di ogni attendibilità, concretando diversamente tale difformità un mero indizio. (Nell'affermare il principio, la S.C. ha ritenuto che integrasse un siffatto livello di abnormità ed irragionevolezza il rapporto, giudicato irrisorio, tra il reddito dichiarato di € 17.840,00 ed il fatturato di € 791.871,00).

Dunque, il giudice tributario, verificata la legittimità del ricorso al metodo di accertamento induttivo, ha il potere di controllare l'operato della P.A. e di verificare se gli effetti che l'Ufficio ha ritenuto di desumere dai fatti utilizzati come indizi siano o meno compatibili con il criterio della normalità.

Alla luce dei presupposti che legittimano un accertamento di tipo induttivo, ossia l'inattendibilità parziale degli elementi indicati nelle scritture contabili, anche i poteri di rettifica della P.A. incontrano dei limiti. Precisamente, l'Ufficio può solo integrare le lacune riscontrate (ad esempio, il volume dei ricavi), ma non può rettificare completamente le risultanze contabili. Poiché i dati non sono inattendibili nel loro complesso, l'ente accertatore - nel procedere alla ricostruzione induttiva - deve comunque partire dalle risultanze contabili non specificamente considerate inattendibili e/o non provate come tali.

L'accertamento induttivo extracontabile dei redditi di impresa, disciplinato dal comma 2 dell'art. 39 del d.P.R. n. 600/1973, è attuato, invece, quando la contabilità risulta inattendibile nel suo complesso o si verificano altre circostanze che possono legittimare un accertamento induttivo.

In tale forma di accertamento l'Amministrazione finanziaria ha disposizione tre facoltà:

• può avvalersi dei dati e delle notizie comunque raccolti o di cui sia venuta a conoscenza;

• può non considerare in tutto o in parte i risultati del bilancio e delle scritture contabili;

• può usufruire anche di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisioni e concordanza.

Il discrimine tra dette metodologie di accertamento, ossia l'accertamento con metodo analitico - contabile e l'accertamento analitico-extracontabile, sta, rispettivamente, nella parziale o assoluta inattendibilità dei dati risultanti dalle scritture contabili: nel primo caso, la "incompletezza, falsità od inesattezza" degli elementi indicati non è tale da consentire di prescindere dalle scritture contabili, in quanto l'Ufficio accertatore può solo completare le lacune riscontrate, utilizzando, ai fini della dimostrazione dell'esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici aventi i requisiti di cui all'art. 2729 c.c.; nel secondo caso, invece, "le omissioni o le false od inesatte indicazioni" risultano tali da inficiare l'attendibilità - e dunque l'utilizzabilità, ai fini dell'accertamento - anche degli altri dati contabili (apparentemente regolari), sicché l'amministrazione finanziaria può "prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e delle scritture contabili in quanto esistenti" ed è legittimata a determinare l'imponibile in base ad elementi meramente indiziari, anche se inidonei ad assurgere a prova presuntiva exartt. 2727 e 2729 c.c., con l'ulteriore conseguenza che l'eventuale errore qualificatorio del giudice di merito, sul tipo di accertamento, non rileva ex se come violazione di legge, ma refluisce in un errore sull'attività processuale ex art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c. o in un errore sulla selezione e valutazione del materiale probatorio ex art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. (Cass. V, n. 6861/2019).

A fronte del ricorso del contribuente, contro l’atto impositivo di natura induttiva, l’Amministrazione finanziaria utilizzerà - come atto difensivo - la memoria di costituzione, all’interno della quale potrà formulare, ai sensi dell’articolo 16, comma 4, del Decreto Legge 23.10.2018, n. 119, convertito, con modificazioni, dalla Legge 17 dicembre 2018, n. 136, e successivamente sostituito dall’articolo 135, comma 2, del Decreto Legge 19.05.2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla Legge 17.07.2020, n. 77, istanza per la partecipazione all’udienza di cui all’articolo 34 del Decreto Legislativo n. 546 del 1992 a distanza, mediante collegamento audiovisivo da remoto.