Ricorso contro l'avviso di accertamento in tema di redditi di impresa per erroneo computo delle quote di ammortamentoInquadramentoL'ammortamento è un procedimento tecnico-contabile attraverso il quale il valore di un bene strumentale è ripartito in più esercizi, in proporzione al suo deterioramento e al suo consumo; il valore dei beni pluriennali è trasferito per quota in Conto Economico, influendo quindi nel risultato dell'esercizio. Esistono due criteri di ammortamento: l'ammortamento civilistico e l'ammortamento fiscale. L'ammortamento civilistico è regolamentato dagli artt. 2424,2425 e 2426 c.c. L'ammortamento fiscale è invece regolamentato dalle disposizioni del TUIR. FormulaON. CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI PRIMO GRADO DI .... RICORSO GIURISDIZIONALE CON ISTANZA DI RECLAMO E MEDIAZIONE (e contestuale) ISTANZA DI TRATTAZIONE IN PUBBLICA UDIENZA La società ...., con sede legale in .... ( ....), alla via ...., ...., P.IVA ....,in persona del legale rappresentante pro tempore, Sig. ...., elettivamente domiciliata in .... ( ....), alla via ...., ...., presso lo studio dell'Avv. .... (C.F. ....), che la rappresenta e difende in virtù di procura speciale in allegato al presente atto, PROPONE RICORSO 1 avverso l'avviso di accertamento n. ...., notificato in data ...., NEI CONFRONTI dell'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di ...., in persona del rappresentante legale pro tempore, con sede in .... ( ....), alla via ...., n. .... FATTO In data .... alla ricorrente veniva notificato dall'Agenzia delle Entrate un avviso di accertamento, emesso a seguito di verifica fiscale, recante maggiori IRES e IRAP, oltre sanzioni ed interessi, per una ammontare di € ...., per l'annualità ..... L'odierna ricorrente propone opposizione contro il predetto avviso di accertamento per i motivi di seguito esplicitati. DIRITTO La pretesa dell'Agenzia delle Entrate è completamente infondata. L'Agenzia delle Entrate, come innanzi anticipato, ha emesso, a seguito di verifica fiscale, un avviso di accertamento recante maggiori IRES e IRAP, oltre sanzioni ed interessi, per una ammontare di € ...., per l'annualità ..... Ad avviso dell'Agenzia delle Entrate l'odierna ricorrente avrebbe dedotto dal proprio reddito le quote di ammortamento dell'azienda data in affitto dalla società ...., mentre invece tali quote erano deducibili dal reddito della concedente. Contrariamente a quanto sostenuto dall'Ente impositore a fondamento delle proprie pretese creditorie, le quote di ammortamento delle aziende date in affitto o in usufrutto sono, ai sensi dell'art. 102, comma 8, TUIR, deducibili nella determinazione del reddito dell'affittuario, il che significa che le stesse quote debbono essere dedotte dall'utilizzatore e non dal proprietario dei beni aziendali. La norma aggiunge che le quote di ammortamento sono commisurate al costo originario dei beni, risultante dalla contabilità del concedente, e sono deducibili fino a concorrenza del costo non ancora ammortizzato, ovvero, se il concedente non ha tenuto regolarmente il libro dei beni ammortizzabili (o altro libro o registro regolarmente tenuti), considerando già dedotto il 50% delle quote relative al periodo d'ammortamento già decorso. Per quanto espresso, così si CONCLUDE Piaccia all'On.le Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado , contrariis reiectis, in accoglimento del ricorso e per i motivi esposti: – dichiarare l'illegittimità dell'avviso di accertamento n. ...., notificato in data ....; – condannare l'Ufficio resistente al pagamento delle spese processuali. ISTANZA DI DISCUSSIONE IN PUBBLICA UDIENZA Si chiede, altresì, ai sensi e per gli effetti dell'art. 33, comma 1, d.lgs. n. 546/1992, che il presente ricorso venga discusso in pubblica udienza. Costituendosi in giudizio la ricorrente deposita: 1) copia dell'avviso di accertamento n. ...., notificato in data .... dall'Ufficio di ....; 2) ..... ISTANZA DI SOSPENSIONE Nel caso qui in giudizio sussistono i presupposti per la sospensione degli effetti dell'atto impugnato. Più in dettaglio: il fumus boni iuris (esistenza dei fondati motivi) si confida emerga con sufficiente chiarezza dalla lettura del ricorso; il periculum in mora (danno grave ed irreparabile per il contribuente) deriva da ..... Pertanto, CHIEDE che l'On. Corte tributaria adita Voglia disporre la sospensione dell'impugnato provvedimento e di ogni altro atto presupposto, connesso e/o consequenziale. Il sottoscritto procuratore, ai sensi dell'art. 14 del d.P.R. n. 115/2002 e successive modifiche dichiara che il valore del presente procedimento è pari ad € ...., ragion per cui è dovuto un contributo unificato nella misura di € .... Dichiara, altresì, di voler ricevere le comunicazioni inerenti il procedimento presso il proprio numero di fax ( ....) o indirizzo di posta elettronica certificata ( ....). La presente copia, di cui si attesta la conformità all'originale notificato all'Agenzia delle Entrate di ...., sarà depositata presso la Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di .... completa con gli allegati, tenuto conto dell'istanza ex art. 17-bis d.lgs. n. 546/1992, appresso formulata. Luogo e data .... Firma Difensore .... ISTANZA ai sensi dell'art. 17-bis del d.lgs. n. 546/1992 La società ...., con sede legale in .... ( ....), alla via ...., ...., P.IVA ...., in persona del legale rappresentante pro-tempore, sig. ...., come in epigrafe rappresentata, domiciliata e difesa, sulla base dei fatti e dei motivi sopra evidenziati CHIEDE che l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di ...., in alternativa al deposito del ricorso che precede presso la Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado , accolga in via amministrativa le richieste nel medesimo ricorso formulate. Comunica in ogni caso la sua disponibilità a valutare in contraddittorio la mediazione della controversia. Per l'invito al contraddittorio, le comunicazioni e le notificazioni relative al presente procedimento, si indicano uno o più dei seguenti recapiti: – Studio ...., sito in .... ( ....), alla via ...., ....; – P.E.C. ....; – telefono ....; – fax ....; – posta elettronica ordinaria: .... ..... Con osservanza. Luogo e data .... Firma Difensore .... PROCURA SPECIALE La società ...., con sede legale in .... ( ....), alla via ...., ...., P.IVA ...., in persona del legale rappresentante pro-tempore, sig. ...., delega a rappresentarlo e a difenderlo – nel procedimento da attivare nei confronti dell'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di ...., in ogni sua fase, stato e grado, l'avv. ...., conferendogli con ogni facoltà di legge, incluse quelle di proporre reclamo e di mediare ai sensi dell'art. 17-bis del d.lgs. n. 546/1992, trattare, comporre, conciliare, transigere, rinunciare agli atti e accettare rinunzie, farsi sostituire, ed elegge domicilio, anche per le notificazioni relative al procedimento di reclamo e mediazione, presso il suo studio sito in .... ( ....), alla via ...., ..... Dichiara, inoltre, di aver ricevuto tutte le informazioni previste dagli artt. 7 e 13 del d.lgs. n. 196/2003, nonché dal Regolamento (UE) 2016/679 del Parlamento Europeo e del Consiglio del 27 aprile 2016, e presta il proprio consenso al trattamento dei dati personali per l'espletamento del mandato conferito. Luogo e data .... Firma Mandante .... Autentica Firma .... [1] [1]Il ricorso deve altresì indicare il valore della lite e contenere la procura a un difensore o a un soggetto abilitato all'assistenza tecnica (obbligatoria quando il valore della controversia supera 3.000,00 € a partire dal 1° gennaio 2016, con l'obbligo anche di indicare la categoria di appartenenza del difensore ai sensi dell'art. 12 d.lgs. n. 546/1992, che consenta al giudice la liquidazione delle spese di lite secondo la tariffa professionale). Il difensore, o il ricorrente in caso di valore della controversia inferiore a 3.000,00 €, deve sottoscrivere sia l'originale sia le copie destinate alle controparti. L'art. 47 d.lgs. n. 546/1992 riconosce, inoltre, al ricorrente la possibilità di chiedere allaCorte di Giustizia Tributaria di Primo Grado competente la sospensione dell'esecuzione dell'atto impugnato, con istanza inserita nel ricorso o formulata con atto separato, debitamente notificato alle altre parti e depositato in segreteria. La sospensione può essere anche parziale e subordinata alla prestazione della garanzia di cui all'art. 69, comma 2 d.lgs. n. 546/1992. CommentoL'art. 102 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR) fissa i criteri generali per il calcolo delle quote di ammortamento relative alle immobilizzazioni materiali. Le immobilizzazioni materiali includono, ai sensi dell'art. 2424 c.c.: i terreni e i fabbricati, sia strumentali che non strumentali; gli impianti e i macchinari, che sono i beni destinati ad attuare il processo tecnico-produttivo dell'impresa; le attrezzature industriali e commerciali; gli altri beni (si tratta di una categoria residuale comprendente, ad esempio, macchine d'ufficio elettriche ed elettroniche, mobili e arredi, stigliature e automezzi); le immobilizzazioni in corso e gli acconti, relativi a immobilizzazioni costruite all'interno dell'azienda e non ancora ultimate (tra le quali rientrano anche gli anticipi a fornitori per l'acquisizione di immobilizzazioni non ancora utilizzabili dall'azienda). Le immobilizzazioni materiali non sono, pertanto, beni destinati alla vendita né alla trasformazione per l'ottenimento di beni destinati alla vendita, ma vengono utilizzate come strumenti di produzione. La loro acquisizione può avvenire sia rivolgendosi verso l'esterno (acquisto a titolo oneroso o gratuito, permuta, leasing, ecc.) sia realizzando gli stessi all'interno dell'azienda (costruzioni in economia). Le quote di ammortamento sono deducibili dal reddito d'impresa a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene (comma 1), con la conseguenza che un'immobilizzazione è ammortizzabile solamente a partire dall'esercizio nel quale è stata effettivamente inserita nel processo produttivo. Un'eccezione a tale regola si ha nel caso di beni provenienti dal patrimonio personale dell'imprenditore. Le quote di ammortamento relative a tali beni strumentali sono deducibili a decorrere dall'esercizio in corso alla data dell'iscrizione nell'inventario o nel registro degli acquisti. La quota di ammortamento deducibile non può superare l'importo ottenuto dall'applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze pubblicato nella Gazzetta Ufficiale. Tali coefficienti variano col variare del settore produttivo dell'impresa e col variare della categoria di appartenenza del bene ammortizzabile (comma 2). È questo il cosiddetto ammortamento ordinario. Due sono i decreti ai quali far riferimento per l'esatta individuazione dei coefficienti di ammortamento fiscalmente ammessi: – d.m. 29 ottobre 1974 per i beni entrati in funzione entro il 31 dicembre 1988; – d.m. 31 dicembre 1988 per i beni entrati in funzione a partire dall'1 gennaio 1989. Nel primo esercizio in cui il bene è ammortizzato la quota di ammortamento ordinario deve essere ridotta della metà (comma 2). La misura massima indicata nel comma 2 della disposizione normativa in esame può essere superata in proporzione alla più intensa utilizzazione dei beni rispetto a quella normale del settore. Fatta eccezione per i beni di cui all'art. 164, comma 1, lett. b), la misura stessa può essere elevata fino a due volte per ammortamento anticipato nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione e nei due successivi; nell'ipotesi di beni già utilizzati da parte di altri soggetti, l'ammortamento anticipato può essere eseguito dal nuovo utilizzatore soltanto nell'esercizio in cui i beni sono entrati in funzione. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, la indicata misura massima può essere variata, in aumento o in diminuzione, nei limiti di un quarto, in relazione al periodo di utilizzabilità dei beni in particolari processi produttivi (comma 3). In caso di eliminazione di beni non ancora completamente ammortizzati dal complesso produttivo, il costo residuo è ammesso in deduzione (comma 4). La norma va applicata qualunque sia la causa di eliminazione del bene: distruzione, guasti, obsolescenza, ecc. Per le immobilizzazioni materiali ammortizzabili di importo modesto è consentita la deduzione integrale delle spese di acquisizione nell'esercizio in cui esse sono state sostenute, senza che vi sia bisogno di ricorrere al processo di ammortamento (comma 5). Per la precisione la norma è applicabile nel caso di beni il cui costo unitario non è superiore a 516,46 €. Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, che dal bilancio non risultino imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili; per le imprese di nuova costituzione il limite percentuale si calcola, per il primo esercizio, sul costo complessivo quale risulta alla fine dell'esercizio. L'eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi. Per specifici settori produttivi possono essere stabiliti, con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, diversi criteri e modalità di deduzione. Resta ferma la deducibilità nell'esercizio di competenza dei compensi periodici dovuti contrattualmente a terzi per la manutenzione di determinati beni, del cui costo non si tiene conto nella determinazione del limite percentuale sopra indicato (comma 6). Per i beni concessi in locazione finanziaria l'impresa concedente che imputa a conto economico i relativi canoni deduce quote di ammortamento determinate in ciascun esercizio nella misura risultante dal relativo piano di ammortamento finanziario. Per l'impresa utilizzatrice che imputa a conto economico i canoni di locazione finanziaria, a prescindere dalla durata contrattuale prevista, la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2, in relazione all'attività esercitata dall'impresa stessa; in caso di beni immobili, la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore a dodici anni. Per i beni di cui all'art. 164, comma 1, lett. b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del comma 2. La quota di interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole dell'art. 96 (comma 7). Per le aziende date in affitto o in usufrutto le quote di ammortamento sono deducibili nella determinazione del reddito dell'affittuario o dell'usufruttuario. Le quote di ammortamento sono commisurate al costo originario dei beni quale risulta dalla contabilità del concedente e sono deducibili fino a concorrenza del costo non ancora ammortizzato ovvero, se il concedente non ha tenuto regolarmente il registro dei beni ammortizzabili o altro libro o registro secondo le modalità di cui all'art. 13 d.P.R. n. 435/2001, e dell'art. 2, comma 1, d.P.R. n. 695/1996, considerando già dedotte, per il 50 per cento del loro ammontare, le quote relative al periodo di ammortamento già decorso. Tali disposizioni non si applicano nei casi di deroga convenzionale alle norme dell'art. 2561 c.c., concernenti l'obbligo di conservazione dell'efficienza dei beni ammortizzabili (comma 8). Infine, le quote d'ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione relativi ad apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico di cui all'art. 1, comma 1, lett. gg) del codice delle comunicazioni elettroniche, di cui al d.lgs. n. 259/2003, sono deducibili nella misura dell'80%. La percentuale di cui al precedente periodo è elevata al 100% per gli oneri relativi ad impianti di telefonia dei veicoli utilizzati per il trasporto di merci da parte di imprese di autotrasporto limitatamente ad un solo impianto per ciascun veicolo. L'art. 102-bis TUIR fissa, invece, i criteri per il calcolo delle quote di ammortamento dei beni materiali strumentali per l'esercizio delle seguenti attività regolate: a) distribuzione e trasporto di gas naturale; b) distribuzione di energia elettrica e gestione della rete di trasmissione nazionale dell'energia elettrica. Tale art. 102-bis stabilisce che le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'attività regolata di distribuzione di gas naturale e di energia elettrica «sono deducibili in misura non superiore a quella che si ottiene dividendo il costo dei beni per la durata delle rispettive vite utili così come determinate ai fini tariffari dall'Autorità per l'energia elettrica e il gas, e riducendo il risultato del 20 per cento (...)». Resta ferma, per quanto non diversamente stabilito, la disciplina dell'art. 102. Per tale categoria di beni la vita utile cui fare riferimento decorre dall'esercizio di entrata in funzione, anche se avvenuta presso precedenti soggetti utilizzatori, e non si modifica per effetto di eventuali successivi trasferimenti. Le quote di ammortamento del costo di tali beni sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene e, per i beni ceduti o devoluti all'ente concessionario, fino al periodo d'imposta in cui avviene il trasferimento e in proporzione alla durata del possesso. I criteri per il calcolo delle quote di ammortamento dei beni immateriali sono fissati dall'art. 103 TUIR. Per quanto concerne le immobilizzazioni immateriali la deducibilità di quote fiscali di ammortamento è consentita solamente nel caso di beni immateriali (diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, brevetti industriali, processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico; marchi d'impresa; diritti di concessione e altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio) e dell'avviamento (art. 103 TUIR). Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50% del costo; quelle relative al costo dei marchi d'impresa sono deducibili in misura non superiore ad un diciottesimo del costo (comma 1). Le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge (comma 2). Le quote di ammortamento del valore di avviamento iscritto nell'attivo del bilancio sono deducibili in misura non superiore a un diciottesimo del valore stesso (comma 3). Un cenno, infine, merita anche l'ammortamento finanziario dei beni gratuitamente devolvibili, disciplinato dall'art. 104 TUIR. I beni gratuitamente devolvibili sono beni che l'impresa ottiene in concessione da un ente pubblico con l'obbligo di restituirli all'ente concedente, nello stato originario ovvero in condizioni di efficienza, al termine della durata della concessione. Detti beni, quindi, necessitano di una costante manutenzione nonché di un ripristino generale in prossimità del termine della concessione che si traducono in sostenimento di oneri da parte dell'impresa concessionaria. Per tali beni è consentita, in luogo dell'ammortamento di cui agli artt. 102 e 103, la deduzione di quote costanti di ammortamento finanziario. La quota di ammortamento finanziario deducibile è determinata dividendo il costo dei beni, diminuito degli eventuali contributi del concedente, per il numero degli anni di durata della concessione, considerando tali anche le frazioni. In caso di modifica della durata della concessione, la quota deducibile è proporzionalmente ridotta o aumentata a partire dall'esercizio in cui la modifica è stata convenuta. In caso di incremento o di decremento del costo dei beni, per effetto di sostituzione a costi superiori o inferiori, di ampliamenti, ammodernamenti o trasformazioni, di perdite e di ogni altra causa, la quota di ammortamento finanziario deducibile è rispettivamente aumentata o diminuita, a partire dall'esercizio in cui si è verificato l'incremento o il decremento, in misura pari al relativo ammontare diviso per il numero dei residui anni di durata della concessione. Per le concessioni relative alla costruzione e all'esercizio di opere pubbliche sono ammesse in deduzione quote di ammortamento finanziario differenziate da calcolare sull'investimento complessivo realizzato. Le quote di ammortamento sono determinate nei singoli casi in rapporto proporzionale alle quote previste nel piano economico-finanziario della concessione, includendo nel costo ammortizzabile gli interessi passivi anche in deroga alle disposizioni del comma 1 dell'art. 110. |
