Crisi di liquidità dell'impresa, sanzioni per omessi versamenti e esimente della forza maggiore
15 Febbraio 2021
In materia tributaria e fiscale l'imprenditore inadempiente può invocare l'esimente della forza maggiore senza aver prima istituito gli adeguati assetti organizzativi, amministrativi e contabili previsti dall'art. 2086 c.c.?
Caso pratico - Il presente caso pratico trae spunto dall'ordinanza della Cassazione, Sez. VI, n. 20389 del 28 settembre 2020. Una S.p.A. (in house) poi fallita ha impugnato alcune cartelle di pagamento reputando non dovute le relative sanzioni a causa di una situazione di illiquidità ritenuta incolpevole. Sia la Commissione Tributaria Provinciale che la Commissione Tributaria Regionale, intervenuta a seguito dell'appello dell'Agenzia delle Entrate, hanno condiviso le ragioni della società sostenendo che in materia tributaria l'applicazione della sanzione presuppone che l'inadempimento dell'obbligazione tributaria sia colposo. Il giudice di appello ha chiarito in motivazione che la società contribuente si era trovata in una sfavorevole congiuntura economica e che i soci (trattasi di società in house) non avevano dato sostegno finanziario a fronte dell'impossibilità da parte della contribuente di interrompere l'erogazione del servizio pubblico prestato. È stato poi rilevato dallo stesso giudice d'appello che la contribuente aveva intrapreso iniziative volte alla dilazione del credito. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione sostenendo che la situazione di forza maggiore, idonea a far venir meno l'onere del versamento delle sanzioni a termini del D.Lgs. n. 472/1997, art. 6, comma 5, non possa rinvenirsi nella mera illiquidità, ma deve essere ascritta a una circostanza del tutto anormale ed estranea a un operatore economico.
Spiegazioni e conclusioni - La Corte di Giustizia UE, con la sentenza del 18 dicembre 2007, C-314/06, Sociètè Pipeline Mèditerranèe et Rhóne (SPMR), punto 24, ha chiarito che in materia tributaria e fiscale la nozione di forza maggiore implica la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo a circostanze anormali ed estranee all'operatore e di un elemento soggettivo, costituito dall'obbligo dell'interessato di premunirsi contro le conseguenze dell'evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi (Corte di Giustizia UE, 18 gennaio 2005 Causa C-325/03, Zuazaga Meabe/UAMI punto 25). La stessa Corte ha anche evidenziato che la nozione di forza maggiore non può essere delimitata in relazione all'impossibilità assoluta dell'adempimento ma deve ricomprendere circostanze anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l'adozione di tutte le precauzioni del caso (Corte di Giustizia UE, 15 dicembre 1994, C-195/91 P, Bayer/Commissione, punto 31, Corte di Giustizia UE, 17 ottobre 2002, C-208/01, Parras Medina, punto 19). Tali indirizzi della Corte di Giustizia dell'Unione Europea sono stati espressamente richiamati dai Giudici di legittimità i quali, proprio sulla base di tali pronunce, hanno più volte affermato il principio secondo cui in materia tributaria la nozione di forza maggiore richiede la sussistenza sia di un elemento oggettivo relativo a circostanze anormali ed estranee al contribuente, sia di un elemento soggettivo costituito dall'obbligo dell'interessato di premunirsi contro le conseguenze dell'evento anormale suddetto, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi. La sussistenza di tali elementi - hanno osservato i Supremi Giudici - deve essere oggetto di idonea indagine da parte del giudice, sicché non ricorre l'esimente della forza maggiore nel caso di mancato pagamento dovuto alla temporanea mancanza di liquidità (Cass., Sez. V, 22 settembre 2017, n. 22153; Cass., Sez. V, 22 marzo 2019, n. 8175), dovendosi invece evidenziare eventi imprevisti, imprevedibili ed irresistibili, non imputabili ad esso contribuente nonostante tutte le cautele adottate e adottabili, tra i quali eventi non rientra la crisi aziendale (Cass., Sez. VI, 29 marzo 2018, n. 7850). Nel caso oggi in esame la Corte di Cassazione ha ritenuto non ricorrere la scriminante della forza maggiore non ritenendo sufficiente fare riferimento ad una “sfavorevole congiuntura economica del tutto esterna al soggetto ricorrente”, con conseguente carenza di liquidità dovuta ai mancati apporti dei soci (Enti locali) in favore dei quali erano erogati i servizi della società. La Corte di Cassazione ha quindi puntualizzato che la società commerciale che, per via di una congiuntura economica sfavorevole, non abbia risorse per far fronte ai propri impegni e che non venga sostenuta dai propri soci deve - ove venga messa a rischio la continuità aziendale - modificare o interrompere la gestione caratteristica, oppure compiere operazioni straordinarie, se non, persino, doverosamente ricorrere a una procedura di crisi se non di insolvenza. Ancora - trattandosi di società a partecipazione pubblica - ove emergano uno o più indicatori di crisi aziendale, l'organo amministrativo è tenuto ad adottare senza indugio i provvedimenti necessari al fine di prevenire l'aggravamento della crisi attraverso un idoneo piano di risanamento (D.Lgs. 19 agosto 2016, n. 175, art. 14, comma 2). I Supremi Giudici, pertanto, hanno accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate sottolineando come la sentenza impugnata, oltre a considerare la scarsa liquidità di cui godeva la contribuente, avrebbe dovuto considerare se e in che termini tale situazione di crisi avrebbe potuto costituire un evento imprevedibile ed inevitabile, non fronteggiabile dal contribuente con le normali misure, quali gli accantonamenti, ovvero con le misure opportune (e doverose) per porre rimedio alla situazione di crisi. In conclusione, alla luce della pronuncia della Suprema Corte (Cass. Civ., Sez. VI, n. 20389 del 28 settembre 2020) appare corretto affermare che anche in materia tributaria e fiscale l'imprenditore non possa invocare l'esimente della forza maggiore per giustificare il mancato pagamento degli oneri cui è tenuto senza aver prima posto in essere gli adeguati assetti organizzativi, amministrativi e contabili previsti dal novellato art. 2086 c.c. anche in funzione della rilevazione tempestiva della crisi d'impresa e della perdita della continuità aziendale. Tale norma, è bene ricordare, prevede il dovere per l'imprenditore di attivarsi senza indugio per cercare di superare la crisi e recuperare la continuità aziendale. Una sua eventuale inerzia sarebbe, pertanto, ascrivibile esclusivamente a sua colpa.
Normativa e giurisprudenza
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