La mancata notificazione dell'atto in forma impersonale e collettiva agli eredi non comporta l'invalidità della notificazione

Massima

La notificazione dell'atto in forma impersonale e collettiva agli eredi è posta a esclusiva tutela degli interessi dell'amministrazione finanziaria e configura uno specifico onere di informazione a carico degli eredi stessi che, ove non assolto, dispensa gli uffici finanziari dalla ricerca specifica e individuale di ciascun di essi.

Il caso 

Il caso trae origine da tre avvisi d'accertamento relativi al versamento IMU degli 2014-15-16 e dal mancato riconoscimento dell'agevolazione fiscale prevista per gli immobili concessi in comodato d'uso gratuito a parenti stretti.

Il contribuente, in quanto erede legittimo del defunto, presentava ricorso per cassazione contro la sentenza della Commissione tributaria regionale, la quale aveva confermato la sentenza di primo grado. Nello specifico il giudice d'appello aveva chiarito che sebbene gli avvisi di accertamento fossero intestati erroneamente al defunto, gli stessi erano comunque stati notificati correttamente al domicilio fiscale dell'erede, che aveva potuto difendersi regolarmente.

Il ricorrente, invece, contestava la tesi dell'amministrazione finanziaria sostenendo che la notifica non era stata fatta agli eredi collettivamente ed impersonalmente, bensì alla stessa dante causa, presso il domicilio della figlia. Inoltre, la notifica non era stata fatta neppure ai singoli eredi personalmente e nominativamente, nonostante la tempestiva comunicazione ex art. 65 DPR 600/73.

La suprema corte ha deciso con l'ordinanza n. 11097 del 28 aprile 2025, rigettando il ricorso.

La questione

L'ordinanza in commento verte sul tema della notifica degli avvisi di accertamento in caso di morte del contribuente.

Ai sensi dell'art. 65 d.P.R. 600/1973: "1. Gli eredi rispondono in solido delle obbligazioni tributarie il cui presupposto si è verificato anteriormente alla morte del dante causa. 2. Gli eredi del contribuente devono comunicare all'ufficio delle imposte del domicilio fiscale del dante causa le proprie generalità e il proprio domicilio fiscale. La comunicazione può essere presentata direttamente all'ufficio o trasmessa mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento, nel qual caso si intende fatta nel giorno di spedizione. 3. Tutti i termini pendenti alla data della morte del contribuente o scadenti entro quattro mesi da essa, compresi il termine per la presentazione della dichiarazione e il termine per ricorrere contro l'accertamento, sono prorogati di sei mesi in favore degli eredi. I soggetti incaricati dagli eredi, ai sensi del comma 2 dell'articolo 12, devono trasmettere in via telematica la dichiarazione entro il mese di gennaio dell'anno successivo a quello in cui è scaduto il termine prorogato. 4. La notifica degli atti intestati al dante causa può essere effettuata agli eredi impersonalmente e collettivamente nell'ultimo domicilio dello stesso ed è efficace nei confronti degli eredi che, almeno trenta giorni prima, non abbiano effettuato la comunicazione di cui al secondo comma".

Inoltre, ai sensi dell'art. 156 cod. proc. civ.“Non può essere pronunciata la nullità per inosservanza di forme di alcun atto del processo, se la nullità non è comminata dalla legge. Può tuttavia essere pronunciata quando l'atto manca dei requisiti formali indispensabili per il raggiungimento dello scopo. La nullità non può mai essere pronunciata, se l'atto ha raggiunto lo scopo a cui è destinato".

La soluzione giuridica

Le soluzioni giuridiche alla questione esposte dalla Cassazione sono state le seguenti.

Innanzitutto è stato ricordato che l'obbligo degli eredi di comunicare il proprio domicilio fiscale è finalizzato a permettere agli uffici tributari di rivolgersi direttamente a loro per il pagamento dei tributi maturati prima del decesso del contribuente. Se tale comunicazione viene effettuata, gli atti fiscali devono essere notificati personalmente e con indicazione nominativa a ciascun erede, presso il domicilio da loro dichiarato. In caso contrario, gli uffici possono notificare gli atti intestati al defunto, in qualità di dante causa, al suo ultimo indirizzo di residenza conosciuto, indirizzandoli agli eredi in modo collettivo e impersonale. In sintesi, la notifica degli atti tributari riferiti al defunto può avvenire secondo due modalità alternative: collettiva e impersonale, presso l'ultimo domicilio del defunto, se gli eredi non hanno comunicato il proprio domicilio fiscale; oppure individuale e nominativa, presso il domicilio fiscale del singolo erede, se è stata effettuata la comunicazione prevista dall'art. 65 DPR 600/1973.

Inoltre, approfondendo l'argomento, l'ordinanza in commento ha specificato che la comunicazione ex art. 65 DPR 600/73 del domicilio da parte degli eredi rappresenta un vero e proprio onere, finalizzato a permettere agli uffici tributari di agire direttamente nei loro confronti per il recupero dei tributi maturati prima del decesso del contribuente. In caso di mancata comunicazione, l'amministrazione finanziaria non è obbligata a notificare gli atti individualmente agli eredi, ma può avvalersi della facoltà di inviarli in modo collettivo e impersonale al domicilio del defunto. L'amministrazione è invece obbligata a notificare personalmente e nominativamente al singolo erede solo se quest'ultimo ha comunicato il proprio domicilio fiscale. Questo principio, consolidato nella giurisprudenza di legittimità, si fonda sull'idea che la notifica impersonale collettiva sia uno strumento pensato esclusivamente per tutelare gli interessi dell'erario, mentre la comunicazione del domicilio è un onere informativo che, se non assolto, comporta conseguenze a carico degli eredi. Ai sensi dell'art. 65, comma 4, DPR 600/73, quindi, la notifica collettiva e impersonale agli eredi presso il domicilio del defunto è legittima solo se: 1 - l'ufficio è a conoscenza del decesso; 2 - l'ufficio non conosce il domicilio degli eredi. Tuttavia, anche in assenza della comunicazione formale, se l'amministrazione è a conoscenza del domicilio di un singolo erede coobbligato, può procedere alla notifica personale nei suoi confronti.

In secondo luogo, la suprema corte ha evidenziato come la giurisprudenza più recente, alla luce del significativo ridimensionamento delle ipotesi di inesistenza o nullità assoluta della notifica, ha stabilito che la nullità derivante dalla violazione dell'art. 65 del DPR 600/73 non è da considerarsi insanabile. Infatti, la partecipazione dell'erede al giudizio, con difese anche nel merito, è idonea a sanare tale vizio procedurale.

Entrando però nella valutazione del caso specifico in oggetto, la Corte ha evidenziato che esso presenta una particolarità: la notifica dell'atto è stata ritirata a mani proprie dal ricorrente / erede, presso il domicilio del de cuius. Tale consegna diretta fa si che la notificazione abbia raggiunto il suo fine, come stabilito dall'art. 156 del codice di procedura civile. Infatti l'erede ha avuto la concreta possibilità di contestare tempestivamente gli avvisi di accertamento.

Pertanto, si deve ritenere che la notifica degli atti impositivi, ricevuta personalmente dall'erede, realizzi pienamente lo scopo previsto dall'art. 65 del D.P.R. 600/1973 (il quale mira a tutelare l'interesse dell'amministrazione finanziaria), risultando quindi del tutto legittima.

Nel caso in esame, poiché gli eredi avevano regolarmente comunicato il proprio domicilio fiscale ai sensi dell'art. 65 DPR 600/73, la sentenza impugnata ha seguito l'orientamento giurisprudenziale secondo cui la notifica degli atti impositivi può considerarsi valida anche se intestata erroneamente alla defunta (destinataria originaria degli avvisi). La Corte ha ritenuto che la notificazione, avvenuta presso il domicilio dell'appellante in quanto erede legittima, fosse comunque idonea, dal momento che quest'ultima ha poi avuto la possibilità di esercitare pienamente il proprio diritto di difesa, impugnando tempestivamente gli avvisi di accertamento.

Di conseguenza, la suprema corte ha espresso il seguente principio di diritto: “in ipotesi di decesso del contribuente, ove gli eredi non abbiano assolto all'onere di comunicazione del proprio domicilio, ai sensi dell'art. 65 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la circostanza che la notifica non sia stata fatta impersonalmente e collettivamente agli eredi – modalità non integrante un diritto di questi ultimi, in quanto posta a tutela ed agevolazione dell'ente impositore - non costituisce elemento che può inficiare di validità il procedimento notificatorio, qualora l'ente stesso abbia notificato l'atto a mani proprie ad uno di essi”.

Osservazioni

L'ordinanza della Cassazione n. 11097 del 28 aprile 2025 ha chiarito i seguenti argomenti:

• è stata confermata la tesi secondo la quale la dichiarazione del domicilio da parte degli eredi (prevista dall'art. 65 DPR 600/1973) costituisce un obbligo a loro carico. Tale adempimento ha lo scopo di consentire all'amministrazione finanziaria di rivolgersi direttamente agli eredi per la riscossione dei debiti tributari maturati dal contribuente prima della sua morte.
• la nullità derivante dalla violazione dell'art. 65 DPR 600/73 può essere sanata nel caso in cui l'erede partecipi comunque al giudizio, con difese anche nel merito.
• la notifica ritirata a mani proprie dall'erede, presso il domicilio del de cuius, è da considerarsi valida. Tale modalità di ritiro, infatti, permette all'erede di contestare tempestivamente l'atto notificato e, contemporaneamente, tutela l'interesse dell'amministrazione finanziaria.
• Nel caso di decesso del contribuente, ove gli eredi non abbiano assolto all'onere di comunicazione del proprio domicilio, ai sensi dell'art. 65 DPR 600/73 la circostanza che la notifica non sia stata fatta impersonalmente e collettivamente agli eredi non costituisce elemento che può inficiare di validità il procedimento notificatorio, qualora l'ente stesso abbia notificato l'atto a mani proprie ad uno di essi.