Vietato l'accollo tributario anche per il passato

Massima

Ciò anche prima della novella del 2019, poiché in materia tributaria vige il principio generale secondo il quale la compensazione è ammessa solo nei casi previsti dalla legge e non può essere estesa a situazioni non disciplinate. Questo il principio che si ricava dalla sentenza n. 14 del 7 gennaio 2026 pronunciata dalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia.

Il caso 

La controversia concerneva l'impugnazione di una cartella di pagamento (anno d'imposta 2019) che scaturiva dal recupero della compensazione eseguita da una società cooperativa fra un proprio debito fiscale e un credito fiscale acquisito da una srl. Il nodo che i giudici sono stati chiamati a sciogliere era se fosse possibile compensare debiti e crediti fiscali laddove gli uni e gli altri non appartenessero al medesimo soggetto. I giudici di primo grado (CGT I Milano n. 1199/2024), pur sottolineando che il decreto attuativo previsto dall'art. 8 non è mai stato emanato, accoglievano il ricorso ricordando che la prassi degli operatori ha di fatto reso possibile l'operazione dal momento che la stessa Agenzia delle Entrate ha attivato i codici identificativi per la compensazione a seguito di accollo da indicare sul modello F24, diramando le conseguenti istruzioni. Da ciò il primo Giudice ne aveva fatto derivare la legittimità della compensazione da parte dell'accollato con crediti fiscali ceduti dall'accollante, nella misura in cui non era stata mai contestata l'esistenza di quei crediti.

La questione

L'indirizzo contrario della giurisprudenza.

Ante novella 2019, si riscontrava un indirizzo minoritario della giurisprudenza territoriale contrapposto alla sopracitata posizione dell'A.F. (cfr, inter alia, CGT II Lombardia n. 415 del 3 febbraio 2023; Ctp Milano n. 803 del 20 marzo 2022) che considerava irretroattivo il divieto di compensazione dei debiti fiscali dell'accollato con crediti fiscali propri. Secondo i giudici, i principi di compensazione introdotti dall'art. 8 dello Statuto dei Diritti del contribuente, in assenza di una specifica disciplina normativa di dettaglio, non avrebbero potuto subire limitazioni diverse da quelle previste dal codice civile (art. 1273). Ciò trovava conforto nel fatto che, nel quadro normativo di riferimento, si è reso necessario l'intervento del legislatore per stabilire espressamente i limiti di operatività dell'istituto. Secondo gli interpreti, la posizione dell'Amministrazione finanziaria prima della novella si palesava in netto contrasto con il più volte citato art 8 dello Statuto, norma di legge che, ancorché dettata con peculiarità in ambito tributario, si conformava ad un principio generale dell'ordinamento per effetto del quale «l'obbligazione tributaria può essere estinta anche per compensazione» (c. 1), riconoscendo espressamente la praticabilità di utilizzo di un credito fiscale in compensazione con un debito di terzi...«è ammesso l'accollo del debito d'imposta altrui senza liberazione del contribuente originario».

La soluzione giuridica

Secondo l'Amministrazione finanziaria, la disposizione contenuta nell'art. 8, commi 1 e 2, della legge n. 212/2000 - che introduceva nell'ordinamento la possibilità di accollo del debito d'imposta altrui – non è mai stata attuata avendo il legislatore subordinato la sua operatività all'emanazione di decreti ministeriali attuativi, di fatto mai emanati, e quindi, in mancanza, doveva ritenersi vigente la disciplina di cui all'art. 17 d.lgs. 241/1997 la quale inibiva la compensazione di debiti tributari con crediti di soggetti diversi dal debitore. Con la Risoluzione n. 140 del 15 novembre 2017 era stato chiarito che non era possibile estinguere il debito oggetto di accollo attraverso l'utilizzo in compensazione di crediti vantati all'accollante nei confronti dell'Erario, facendo così salve le compensazioni eseguite sino al 5 novembre 2017. Con la novella del 2019 (art. 1, d.l. n. 124 del 26 ottobre 2019) è stato, poi, codificato il generale divieto per i contribuenti di utilizzare un proprio credito tributario in compensazione di un debito tributario altrui, con previsione, in caso di violazione del divieto, che i pagamenti effettuati si considerano come non avvenuti e facoltà per l'A.F. di recuperare l'imposta a debito, irrogando una sanzione amministrativa sia nei confronti dell'accollante che dell'accollato.

Divieto anche per il passato.
I giudici d'appello hanno riformato la sentenza ricordando come, già nella sua versione originaria, l'art. 8 non disciplinasse espressamente la possibilità di estinguere il debito di imposta accollato mediante compensazione con credito di imposta dell'accollante: il comma 6 demandava al Ministero dell'Economia e delle Finanze la formulazione di un apposito decreto, tuttavia mai emanato, che ne ha impedito l'applicazione.

Osservazioni

La Corte lombarda ha, altresì, sottolineato come i chiarimenti dati dall'AE con la risoluzione 140/E/2017 – ovvero che le compensazioni potessero farsi solo fra debiti e crediti del medesimo soggetto e non fra soggetti diversi – hanno trovato conferma anche nella giurisprudenza di legittimità sin dal 2006 (Cass. 15123/2006 e Cass. 14874/2016; Cass. 29870/2018; Cass. 27673/2019). Per di più, hanno aggiunto i giudici, è intervenuto il legislatore (d.l. 124/2019) per precisare e ribadire che «il debito oggetto di accollo non può essere estinto utilizzando in compensazione crediti vantati dall'accollante nei confronti dell'erario». Anche secondo i giudici territoriali, l'introduzione di tale disposizione non sta a significare che prima la compensazione fra debiti e crediti fiscali di soggetti diversi fosse consentita. In tal senso, una recente ordinanza pronunciata dalla Corte di Cassazione (n. 3930 del 16.02.2025) ha ribadito che l'accollo fiscale con estinzione del debito tramite compensazione di crediti d'imposta da parte dell'accollante è sempre stato illegittimo, anche prima dell'introduzione dell'espresso divieto normativo. L'opzione ermeneutica prescelta dai giudici delle leggi si è fondata sul principio secondo cui, in materia tributaria, «la compensazione è ammessa solo nei casi previsti dalla legge e non può essere estesa a situazioni non disciplinate».