Quando è illegittimo un accertamento integrativo del precedente

Massima. Il fatto che ci sia stato un precedente accertamento non impedisce un nuovo accertamento integrativo, solo se quest’ultimo è basato su fatti realmente nuovi. In tal senso, non soddisfa il carattere di novità una diversa e più approfondita valutazione di elementi già noti.

Il caso. L’Agenzia delle Entrate, previo invio di un apposito questionario, notificava ad una S.r.l. unipersonale un avviso di accertamento con il quale, per l’anno d’imposta 2017, accertava una maggiore imposta ai fini Ires, Irap e Iva. L’accertamento era stato emesso ad integrazione di un precedente avviso per il medesimo anno d’imposta e in conseguenza della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi di controllo rispetto a quelli al tempo disponibili e che riguardavano transazioni commerciali intercorse con altri operatori economici (ditte individuali) per emissione ed utilizzo di fatture fittizie. In particolare, l’accertamento integrativo era stato emesso, analogamente al precedente, sempre sulla base di segnalazioni interne all’AE al fine di recuperare i maggiori tributi evasi dalla S.r.l. attraverso l’utilizzo di fatture di acquisto provenienti dai fornitori, ritenute riconducibili ad operazioni oggettivamente inesistenti sulla base di circostanze emerse nel corso del controllo degli stessi (omessa presentazione delle dichiarazioni fiscali, assenza di qualunque struttura aziendale e di beni strumentali nonché  di utenze nel luogo di esercizio indicato nelle fatture emesse).

Tra i vari motivi di impugnazione, la difesa della società eccepiva il difetto di motivazione dell’atto impugnato nonché la violazione dell’onere della prova per la mancata allegazione dei documenti su cui si fondava la pretesa. I giudici di primo grado rigettavano il ricorso convalidando l’operato dell’Ufficio.

La questione. Con la recente riforma fiscale (d.lgs. n. 219 del 30 dicembre 2023) il legislatore ha introdotto nello Statuto dei diritti del contribuente il “nuovo” articolo 9-bis, rubricato «Divieto di bis in idem nel procedimento tributario», prevedendo espressamente che «…il contribuente ha diritto a che l'amministrazione finanziaria eserciti l'azione accertativa relativamente a ciascun tributo una sola volta per ogni periodo d'imposta». Tale principio generale va coordinato con l’art. 43, comma 3, d.P.R. 600/73 (per le imposte dirette) e con l’art. 57 della disciplina Iva che consentono all’Amministrazione finanziaria di emettere un accertamento integrativo o modificativo quando, dopo un primo accertamento, sopravvengono nuovi elementi che non erano conosciuti né conoscibili al momento dell’avviso precedente.

La soluzione giuridica.  Nel decidere di riformare la sentenza e annullare la ripresa fiscale, i giudici d’appello (Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, sentenza n. 401 del 23 febbraio 2026, pres. Labruna, est. Merra) hanno preliminarmente osservato che l’accertamento integrativo è una procedura utilizzata dalle autorità fiscali per modificare un precedente accertamento fiscale alla luce di nuovi elementi o informazioni che non erano disponibili o non sono stati considerati al momento dell’accertamento originale. Questo strumento, hanno precisato gli interpreti, «è fondamentale per garantire l’accuratezza e l’integrità del sistema fiscale, permettendo di aggiornare le valutazioni fiscali in base a dati più recenti o corretti. Il fatto che ci sia stato un precedente accertamento, non impedisce un nuovo accertamento, ma, tuttavia, solo se basato su fatti realmente nuovi. Non è sufficiente, in tale ipotesi, una diversa o più approfondita valutazione di elementi già noti». (v. Corte di Cassazione sent. n. 22825/2025). In particolare, la Corte ha ritenuto contraddittorie le circostanze che l’Ufficio aveva addotto come successive all’emissione dell’accertamento precedente per legittimarne l’accertamento integrativo, dal momento che la stessa AE aveva affermato e confermato che le fatture contestate con l’integrativo, oggetto di nuovo esame, erano coeve rispetto a quelle oggetto del primo avviso di accertamento per il medesimo anno d’imposta , ma non erano state prese in considerazione all’epoca, pur essendo a disposizione dell’Ufficio e, quindi, assolutamente conoscibili.

Ad analoga conclusione e nei confronti della medesima società, era già pervenuta recentemente la Corte di Cassazione (Cass., ordinanza n. 30026/2025) per un duplice motivo:

• l’Amministrazione finanziaria era già in possesso della documentazione contabile della società per aver fondato su di essa il precedente avviso di accertamento;
• nell’accertamento integrativo l’Ufficio non aveva specificato nulla in ordine a modalità e tempi della segnalazione della ditta fornitrice come “soggetto cartiera”, così disattendendo ad un preciso onere motivazionale dell’atto impositivo su di esso gravante.