Accise: va disapplicata la norma che riconosce l’abbuono anche nell’ipotesi di colpa non grave in caso di perdita o distruzione del prodotto in regime sospensivo
15 Aprile 2026
Massima In materia di accise, l'art. 4, comma 1, ultimo periodo, del d.lgs. n. 504/1995 (sia nel testo vigente ratione temporis che nel testo modificato dall'art. 1 del d.lgs. n. 180/2021), nella parte in cui, in caso di perdita irrimediabile o di distruzione parziale o totale del prodotto in regime sospensivo, riconosce l’abbuono dell’accisa anche nell'ipotesi di colpa non grave del soggetto obbligato, equiparandola al caso fortuito e alla forza maggiore, contrasta con l'art. 7, par. 4, della direttiva 2008/118/CE e va disapplicato. Il caso La contribuente è una società titolare di un deposito autorizzato di alcol etilico con annesso opificio ed opera come stabilimento di produzione per la denaturazione dell’alcol con denaturanti generali e speciali. Nel marzo 2014, durante le operazioni di carico del serbatoio dell’impianto di denaturazione dell’alcol etilico, alla presenza di un funzionario dell’Agenzia delle dogane, si verificava la fuoriuscita di alcol etilico puro che si spargeva sulla pavimentazione del locale a causa di una valvola lasciata aperta da un dipendente della società. Parte del prodotto veniva raccolto e recuperato, altra parte invece andava irrimediabilmente persa. La società chiedeva pertanto l’abbuono dell’accisa per l’alcol andato accidentalmente disperso. L’agenzia delle dogane e dei monopoli, con atto notificato nel giugno 2014, negava la richiesta di concessione dell’abbuono, assumendo che la perdita non era derivata da caso fortuito o da forza maggiore ma dall’imprudenza e negligenza di un dipendente della società. Disattese le osservazioni della contribuente, l’ufficio nell’ottobre 2014 emetteva quindi avviso di pagamento per il complessivo importo di circa 17.500 euro, che veniva impugnato dalla società innanzi alla competente Commissione tributaria provinciale, con esito positivo di accoglimento, successivamente confermato anche dalla Commissione tributaria regionale, con sentenza del novembre 2016. Ad avviso del giudice di seconde cure, per accordare il beneficio dell’abbuono dell’accisa richiesto l’ordinamento tributario prevede che la dispersione dell’alcool sia avvenuta in modo irrimediabile e per caso fortuito o di forza maggiore: nella specie il Collegio ha ritenuto sussistenti entrambe le condizioni, donde l’accoglimento della richiesta dell’abbuono “poiché l’irrimediabilità della dispersione è in re ipsa” e “l caso fortuito per la manovra errata di un dipendente deve essere inteso “come il contrario della volontarietà e riconducibile alla categoria dell’errore umano scusabile dell’uomo”. Contro la sentenza della CTR ha proposto ricorso in cassazione l’Agenzia delle entrate con unico motivo in cui ha denunciato la violazione dell’art. 4 d.lgs. n. 504/1995 (Testo unico sulle accise – TUA) per avere la CTR ritenuto la condotta negligente del dipendente della società equiparabile alla nozione di caso fortuito e, in ogni caso, per aver ritenuto “non grave” la colpa del dipendente, mentre – nella specie – in relazione all’attività svolta, da considerare pericolosa attesa la natura altamente infiammabile del prodotto, occorreva fare riferimento, ai fini della determinazione della colpa, a standard obiettivi di adeguatezza e di sicurezza dell’impianto di denaturazione secondo criteri tecnici. La Cassazione, con ordinanza interlocutoria n. 12134/2022 pubblicata. La questione La Suprema corte con la decisione in commento (Cass. civ., sez. V, 19 febbraio 2026 n. 3730) – che è stata preceduta dall’ordinanza interlocutoria n. 12134/2022 con la quale la Cassazione ha sospeso il giudizio ex art. 295 c.p.c. rimettendo gli atti alla Corte di giustizia affinché, ai sensi del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea, si pronunciasse sulla sollevata questione pregiudiziale – ha affrontato la il tema dell’equiparazione al caso fortuito e alla forza maggiore della perdita irrimediabile o della distruzione, totale o parziale, del prodotto soggetto ad accisa imputabile a titolo di colpa non grave del soggetto obbligato. L’esame della questione ha imposto la previa verifica della compatibilità con la superiore disciplina unionale della norma interna costituita dall’art. 4, comma 1, d.lgs. n. 504/1995 (nel testo vigente all’epoca dei fatti, come modificato dall’art. 1 d.lgs. n. 48/2010), che così dispone: «In caso di perdita irrimediabile o distruzione totale di prodotti che si trovano in regime sospensivo, è concesso l’abbuono della relativa imposta qualora il soggetto obbligato provi, in un modo ritenuto soddisfacente dall'Amministrazione finanziaria, che la perdita o la distruzione dei prodotti è avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore. Fatta eccezione per i tabacchi lavorati, i fatti imputabili a titolo di colpa non grave, a terzi o allo stesso soggetto passivo, sono equiparati al caso fortuito ed alla forza maggiore». Secondo il diritto interno applicabile ratione temporis – peraltro non modificato nella sostanza né dall’intervento normativo del 2010 né da quello successivo di cui all’art. 1 d.lgs. n. 180/2021 – il presupposto della richiesta di riconoscimento dell’abbuono si fonda sulla equiparazione, operata dall'art. 4, comma 1, ultima parte, del d.lgs. n. 504/1995, della “colpa non grave” di terzi ovvero dello stesso soggetto al caso fortuito e alla causa di forza maggiore, mentre l'art. 7, comma 4, direttiva n. 2008/118/CE si limita a stabilire che: «La distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall'accisa per una causa inerente alla natura stessa di tali prodotti, per un caso fortuito o per causa di forza 2 maggiore o in seguito all’autorizzazione delle autorità competenti dello Stato membro, non è considerata immissione in consumo». La Corte di giustizia, con la sentenza del 18 aprile 2024 (CGUE, sentenza 18 aprile 2024) resa sulla questione pregiudiziale sollevata dalla Cassazione con la suddetta ordinanza interlocutoria – ha affermato che: «1) l’articolo 7, paragrafo 4, della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE, deve essere interpretato nel senso che: la nozione di «caso fortuito», ai sensi di tale disposizione, deve essere intesa, al pari di quella di «forza maggiore», come riferita a circostanze estranee a colui che l’invoca, anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso; 2) l’articolo 7, paragrafo 4, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che: affinché sia riconosciuta l’esistenza di un «caso fortuito», ai sensi di tale disposizione, occorre, da un lato, che la distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa sia dovuta a circostanze anormali, imprevedibili ed estranee all’operatore interessato, il che è escluso qualora tali circostanze rientrino nella sfera di responsabilità dell’operatore, e, dall’altro lato, che quest’ultimo abbia dato prova della diligenza normalmente richiesta nell’ambito della sua attività al fine di premunirsi contro le conseguenze di un tale evento; 3) l’articolo 7, paragrafo 4, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che: esso osta a una disposizione di diritto nazionale di uno Stato membro che equipara in tutti i casi i fatti imputabili al soggetto passivo a titolo di colpa non grave al caso fortuito e alla forza maggiore. Tuttavia, qualora i fatti imputabili a titolo di colpa non grave che hanno comportato la distruzione totale o la perdita irrimediabile del prodotto sottoposto ad accisa siano stati commessi nell’ambito di un’operazione di denaturazione preventivamente autorizzata dalle autorità nazionali competenti, si deve ritenere che tale distruzione o tale perdita si sia verificata in seguito all’autorizzazione delle autorità competenti dello Stato membro interessato, cosicché detta distruzione o detta perdita non deve essere considerata un’immissione in consumo ai sensi dell’articolo 7 della direttiva 2008/118; 4) l’articolo 7, paragrafo 4, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che: l’espressione «in seguito all’autorizzazione delle autorità competenti dello Stato membro», di cui al primo comma di tale disposizione, non può essere intesa nel senso di consentire agli Stati membri di prevedere in via generale che la distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa non costituisca un’immissione in consumo qualora risulti da colpa non grave». Le soluzioni giuridiche La Cassazione, con la sentenza annotata, ha preso le mosse da quanto statuito dalla Corte di giustizia, a partire dai primi due punti della decisione e, dunque, dall’equiparazione sancita dall’ultimo periodo dell’art. 4, comma 1, d.lgs. n. 504/1995 tra la perdita o la distruzione del prodotto in regime sospensivo imputabile a colpa non grave del soggetto obbligato a quella riconducibile al caso fortuito e alla forza maggiore. Alla stregua di quanto statuito dal giudice europeo, la nozione di caso fortuito è caratterizzata: - da un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento di cui trattasi, adottando misure appropriate senza dover incorrere in sacrifici eccessivi, il che implica la prova della diligenza normalmente richiesta nell’ambito della sua attività al fine di premunirsi contro un tale rischio. - da un elemento oggettivo, relativo a circostanze anormali, imprevedibili ed estranee all’interessato. Ne deriva – per la Corte – che nell’ipotesi in cui la distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti soggetti ad accisa rientri nella sfera di responsabilità del depositario autorizzato, non può ritenersi sussistere l’elemento oggettivo costituito dal caso fortuito perché non si è in presenza di una circostanza anormale o estranea all’operatore e neppure l’elemento soggettivo perché tale perdita è la conseguenza di una violazione del dovere di diligenza. Pertanto l’equiparazione della colpa non grave alle ipotesi di caso fortuito e di forza maggiore operata dall’art. 4, comma 1, d.lgs. n. 504/1995 contrasta con la disciplina unionale dell’art. 7, part. 4, direttiva 2008/118/CE. In altri termini, per la Cassazione le nozione di caso fortuito e di forza maggiore, alla luce della giurisprudenza unionale, sono incompatibili con qualsiasi coefficiente colposo dell’obbligato, comportando la necessità che quest’ultimo adotti tutte le misure appropriate a prevenire la perdita o la distruzione del prodotto in regime di sospensione dell’accisa. Di qui l’affermazione del principio sopra massimato con conseguente annullamento con rinvio della sentenza impugnata, in accoglimento del ricorso agenziale, avendo la CTR ritenuto – erroneamente – che la fuoriuscita di prodotto dal serbatoio in conseguenza di una valvola lasciata aperta da un dipendente integrasse la nozione di caso fortuito, invece insussistente. Osservazioni Vi è una seconda questione affrontata dalla Cassazione nella sentenza in commento che non era stata sollevata nelle precedenti fasi del giudizio tributario ma il cui esame è stato ritenuto imprescindibile alla luce della decisione del giudice europeo. La Corte di giustizia ha evidenziato che la distruzione totale o la perdita irrimediabile del prodotto soggetto ad accisa, anche se addebitabili a una condotta colposa riconducibile alla sfera di responsabilità dell’operatore interessato, ove avvenute nell’ambito di un’operazione di denaturazione del prodotto non possono essere considerate come immissione in consumo ai sensi e per gli effetti dell’art. 7, par. 1 e 2, dir. 2008/118/CE: in questa ipotesi, infatti, sono le stesse caratteristiche del prodotto che ostano a configurare un’ipotesi immissiva in consumo posto che l’alcol denaturato è, in linea di principi, esente da accisa. In breve, il regime autorizzatorio implica che la perdita del prodotto in regime di sospensione non integri un’immissione in consumo, essendo riconducibile all’ipotesi, espressamente contemplata dalla norma unionale, di deroga alla regola generale di esigibilità dell’accisa dei prodotti distrutti o perduti, conformemente al criterio ermeneutico che vuole interpretate in modo restrittivo le disposizioni in materia di esenzioni (CGUE, sentenza 18 aprile 2024, § 47). Pertanto, la Cassazione ha rimesso al giudice del rinvio i necessari accertamenti sul punto, affinché verifichi la regolare presenza dell’autorizzazione all’attività di denaturazione dell’alcol rilasciata dall’ufficio tecnico di finanza competente in favore dell’operatore. |
