Quando la Convenzione tra Stati supera l'esistenza di un contratto produttivo di redditi in Italia

Massima

La valenza giuridica di una convenzione tra Stati non può essere superata dall’esistenza di un contratto di natura privatistica produttivo di redditi in Italia. In tal senso, la certificazione di lavoro dipendente non è sufficiente a considerare domiciliato in Italia il contribuente, a maggior ragione laddove quest’ultimo abbia dimostrato l’esistenza di attività lavorative svolte all’estero produttive di redditi di entità più che doppia rispetto a quella conseguita in Italia.

Il caso

L’Agenzia delle Entrate contestava ad un contribuente redditi prodotti in Romania e non dichiarati in Italia. Per tale motivo, il fisco italiano emetteva un apposito avviso con cui accertava un maggior reddito costituito da redditi di lavoro dipendente da egli percepiti nel periodo d’imposta 2016, oltre a irrogare le sanzioni per omessa/infedele dichiarazione.

Con il ricorso, il contribuente contestava la ripresa fiscale evidenziando e documentando i seguenti elementi di fatto:

• nel 2008 acquistava di un immobile in Romania, adibito ad abitazione principale della propria famiglia;
• nel medesimo anno contraeva matrimonio con una cittadina rumena e nata la prima figlia;
• nel 2016, acquistava un'altra abitazione ove trasferiva la residenza anagrafica della famiglia;
• nel medesimo periodo, egli non possedeva alcun immobile in Italia;
• solo nel 2018 la famiglia si era trasferita a vivere in Italia;
• con riferimento al cd «centro degli interessi vitali», sottolineava come, nell’anno in contestazione (2016), egli vivesse costantemente in Romania e ivi svolgesse un’attività imprenditoriale con un compenso praticamente doppio rispetto a quanto incassato da una ditta italiana.

I giudici di primo grado accoglievano il ricorso ricordando preliminarmente che la previsione della Convenzione Italia-Romania statuisce, tra l’altro, che la persona viene considerata residente nello Stato in cui ha un’abitazione permanente, e, ove questo dovesse accadere in entrambi gli Stati, la persona andrà considerata residente nel paese ove le sue relazioni economiche e personali, sono più strette, cioè il cosiddetto “centro degli interessi vitali”. La Convenzione, secondo il primo Giudice, consentiva di risolvere la questione dal momento che non risultava contestato che, nell’anno oggetto di indagine, il contribuente avesse una abitazione permanente in Romania e nessuna disponibilità di dimora in Italia, fatto questo che già permetteva di determinare la dimora fiscale (cfr. Cass., sent. 16 luglio 2020, n.15174). I giudici, altresì, precisavano che l’iscrizione all’AIRE non esclude di per la possibilità che il domicilio fiscale resti in Italia ma, nel caso di specie, le prove a sostegno del ricorrente erano tali da superare qualsiasi considerazione di tenore diverso. L’Ufficio appellava la sentenza continuando a sostenere che il contribuente avesse mantenuto in Italia il “centro degli interessi vitali”, che la certificazione di lavoro dipendente per 365 giorni del 2016 bastava a considerare domiciliato in Italia il contribuente e che, quest’ultimo, non aveva prodotto alcuna documentazione attestante la residenza in Romania per tale annualità.

La questione

La Convenzione tra la Repubblica Italiana e la Romania per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e per prevenire le evasioni fiscali, firmata a Bucarest il 14 gennaio 1977 e in vigore dal 1979, rappresenta uno strumento giuridico fondamentale nell’ambito della fiscalità internazionale, volto a disciplinare l’esercizio della potestà impositiva tra i due Stati contraenti.

Tale accordo si inserisce nel solco del modello OCSE, pur presentando alcune specificità proprie, e persegue una duplice finalità: da un lato, eliminare i fenomeni di doppia imposizione giuridica ed economica sui redditi transnazionali; dall’altro, rafforzare i meccanismi di cooperazione amministrativa al fine di contrastare pratiche elusive ed evasive.

Sotto il profilo soggettivo, la Convenzione si applica ai soggetti fiscalmente residenti in uno o in entrambi gli Stati contraenti. La determinazione della residenza fiscale, elemento cardine per l’attribuzione della potestà impositiva, avviene mediante criteri progressivi (c.d. tie-breaker rules), quali l’abitazione permanente, il centro degli interessi vitali e, in via residuale, la nazionalità.

Con riferimento ai redditi da lavoro dipendente, il principio generale sancisce la tassazione nello Stato in cui l’attività è materialmente esercitata (principio della fonte).

Tuttavia, la Convenzione prevede una deroga qualora ricorrano congiuntamente determinate condizioni - tra cui la permanenza inferiore a 183 giorni e l’assenza di un datore di lavoro residente nello Stato della fonte - consentendo l’imposizione esclusiva nello Stato di residenza.

Il meccanismo principale adottato per l’eliminazione della doppia imposizione è quello del credito d’imposta, attraverso il quale il contribuente residente può scomputare dall’imposta dovuta nello Stato di residenza le imposte pagate nello Stato della fonte, entro determinati limiti quantitativi e nel rispetto delle normative interne.

La soluzione giuridica

La valenza giuridica della Convenzione. Nel confermare l’esito favorevole alla parte privata, i giudici d’appello, diversamente da quanto sostenuto dall’Ufficio, hanno ritenuto non corretto sostenere che il contribuente avesse mantenuto in Italia il “centro degli interessi vitali” dal momento che abitazione, famiglia, rapporti sociali e la preponderanza dei rapporti economici erano in territorio rumeno. La Corte ha, in tale direzione, richiamato la Convenzione tra Italia e Romania nella parte in cui dispone una serie di parametri da considerare ad efficacia decrescente (art. 4); il primo di essi è l’esistenza dell’abitazione permanente che il contribuente possedeva dal 2008 in Romania mentre nulla possedeva in Italia: nell’abitazione rumena viveva la famiglia (le due figlie frequentavano regolarmente il ciclo scolastico presso le scuole rumene). «La valenza giuridica di una convenzione tra Stati, hanno affermato a chiare lettere gli interpreti, non può essere superata dall’esistenza di un contratto di natura privatistica produttivo di redditi in Italia (qual era quello tra il contribuente e una ditta italiana) oltre alla dimostrata esistenza di attività lavorative svolte in Romania produttive di redditi di entità più che doppia rispetto a quella conseguita in Italia».

CU non decisiva. Respinta dai giudici anche l’eccezione di parte pubblica circa la decisività, al fine di dimostrare il domicilio in Italia del contribuente, della certificazione del lavoro dipendente svolto per 365 giorni nell’anno in questione. Eccezione smentita sia dalla stessa Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Romania, sia dall’esistenza di redditi ivi prodotti nel medesimo periodo d’imposta e di entità più che doppia rispetto a quelli indicati nella certificazione unica italiana, sia – infine - dalla mole di documenti depositati con il ricorso introduttivo comprovanti l’esistenza del contribuente e della sua famiglia in Romania nel 2016. Peraltro, secondo la dichiarazione dell’erario rumeno, il contribuente, nell’anno contestato, aveva conseguito redditi in Romania sui quali aveva pagato le imposte, come in Italia aveva percepito redditi sui quali aveva parimenti pagato le imposte.