Quando la condotta diligente del committente salva la detrazione dell’IVA

Massima

L’indetraibilità dell’IVA per l’asserita mancanza di diligenza nei rapporti commerciali con alcuni dei propri fornitori (responsabili di violazioni tributarie e contributive) viene ad essere smentita dall’adozione di un sistema di compliance attivato dalla committente e basato su forme di controllo concernenti sia gli adempimenti societari, sia l’affidabilità nella gestione del rapporto con il personale, sia la correttezza nella esecuzione dei rapporti contrattuali e delle garanzie prestate.

Il caso

Ad una società distributrice, attiva nel settore dei trasporti e della logistica, veniva ripresa l’IVA (a.i. 2017) ritenuta come indebitamente portata in detrazione in relazione ad operazioni commerciali intercorse con fornitori responsabili di violazioni tributarie e contributive. In sostanza, l’Ufficio fondava l’avviso di accertamento notificato alla committente sull’asserita mancanza di diligenza della stessa nei rapporti con alcuni dei propri fornitori, controparti che avevano agito fraudolentemente (i.e. non risultava versata l'IVA). Con il ricorso, la committente, al fine di dimostrare di aver agito «con la massima diligenza esigibile da un accorto operatore professionale» documentava dettagliatamente il sistema di compliance adottato per verificare l'affidabilità delle controparti, anche con riguardo alle società di cui erano stati contestati i rapporti. In particolare, tali forme di controllo investivano:

• gli adempimenti societari (deposito dei bilanci e rapporti /autorizzazioni con PA competenti);
• l'affidabilità nella gestione del rapporto con il personale (regolarità dei DURC);
• la correttezza nella esecuzione dei rapporti contrattuali e le garanzie prestate a tutela della committente.

La questione

I principi-guida espressi dalla Corte di Giustizia dell’Unione Europea

Secondo i principi elaborati in ambito unionale, la natura indebita della detrazione si configura nel caso in cui un soggetto passivo avrebbe dovuto sapere di partecipare, con il proprio acquisto, a un'operazione che si iscriveva in un'evasione dell'IVA commessa dal fornitore o da un altro operatore intervenuto a monte o a valle nella catena di cessione (Corte di Giustizia UE, 18 maggio 2017, Litdana, C624/15, punto 33; Corte di Giustizia UE, 18 dicembre 2014, N. 1272; F. Schoenimport- Mariano Previti, C-131/13, C-163/13 e C-164/13, punti 49 e 50; Corte di Giustizia UE, 6 dicembre 2012, Bonik, C-285/11, punti da 38 a 40; Corte di Giustizia UE, 6 settembre 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, punto 54; Corte di Giustizia UE, 21 giugno 2012, Mahagében e David, С-80/11 е С/142/11, punto 46; Corte di Giustizia UE; 6 luglio 2006, Kittel .e Recolta Recycling, C- 439/04 е C440/04, punti 45, 46, 56). Ragione per cui deve ritenersi esigibile da un accorto operatore commerciale l'adozione di tutte le misure, che gli si possano ragionevolmente richiedere, al fine di assicurarsi che l'operazione effettuata non lo conduca a partecipare a una evasione di imposte (Corte di Giustizia UE, 17 dicembre 2020, n. Bakati Plus, C-656/19, punto 80; Corte di Giustizia UE, 17 ottobre 2019, Unitel, C-653/18, punto 33; Corte di Giustizia UE, 28 marzo 2019, Vin, C-275/18, punto 33; Corte di Giustizia UE, 8 novembre 2018, Cartrans Spedition, C-495/17, punto 41; ed altre..). La Corte europea ha, altresì, chiarito che “spetta all’Amministrazione fiscale dimostrare adeguatamente gli elementi oggettivi che consentono di concludere che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere” non potendosi “esigere in maniera generale che il soggetto passivo il quale intende esercitare il diritto alla detrazione IVA verifichi che l’emittente della fattura abbia la qualità di soggetto passivo, che disponga dei beni di cui trattasi e sia in grado di fornirli e che abbia soddisfatto i propri obblighi di dichiarazione e di pagamento dell’IVA.” (CGUE, sent. 6 settembre n. 2012, Toth, C-324/2011).

Il recepimento da parte del giudice nazionale

Principi a cui si è ispirata, in ambito domestico, anche la Suprema Corte di Cassazione (ex pluribus, sentenza 5 aprile 2019, n. 9588; ordinanza n. 33620 del 1° dicembre 2023; ordinanza n. 14102 del 21 maggio 2024). I giudici della nomofilachia hanno, infatti, parimenti affermato che, in linea generale, il contribuente non è tenuto a conoscere la struttura e le condizioni di operatività del proprio fornitore: sussiste, però, un obbligo di verifica a suo carico se vi sono indici personali o operativi anomali tali da evidenziare irregolarità e ingenerare dubbi di una potenziale evasione. E’ stato, altresì, ribadito che, ai fini dell’assolvimento dell’onere della prova della conoscenza o conoscibilità, secondo la massima diligenza esigibile da un accorto operatore professionale, dell’esistenza di una frode IVA consumata a monte della catena produttiva o distributiva, »le cautele che si richiede che il cessionario sia tenuto ragionevolmente ad adottare, perché si escluda il suo coinvolgimento, anche solo per colpevole ignoranza, nella frode commessa a monte, non possono attingere a verifiche complesse e approfondite, analoghe a quelle che l’amministrazione finanziaria avrebbe i mezzi per effettuare».

La soluzione giuridica

Secondo i giudici, il suddetto sistema di compliance adottato dalla committente era pienamente idoneo a soddisfare quell’onere di diligenza richiesto ad un accorto operatore professionale, in linea con i principi giurisprudenziali di matrice sovranazionale. A ciò gli interpreti hanno aggiunto ulteriori considerazioni in fatto inerenti profili quantitativi: 

• l'incidenza delle operazioni con i fornitori incriminati rappresentava una percentuale minima nel complessivo volume di affari della società e le stesse ricadute sull'IVA da applicare erano del tutto marginali;
• a fronte di poco più di 400 fornitori nel 2017, solo 4 di essi risultavano quelli per i quali erano emerse criticità;
•  l'IVA che l’Ufficio aveva ritenuto come indebitamente detratta corrispondeva allo 0,38% del totale dell'IVA detratta nel corso dell'esercizio.

La Corte ha, infine, evidenziato come l'unico aspetto rilevante sottolineato dall'Ufficio fosse mancato versamento dell'IVA da parte delle società fornitrici, «con la peculiarità, peraltro, che tale dato figurava nei bilanci di esercizio delle società coinvolte»; per tale motivo, i giudici, hanno affermato di non comprenderne la natura fraudolenta, trattandosi di un dato reso ostensibile dagli stessi diretti interessati. «Da questa circostanza, hanno quindi concluso gli interpreti, non poteva evidentemente trarsi argomento di responsabilità a carico della committente, tale da comportare un ribaltamento nella struttura dell'obbligazione tributaria».