Perché giudici di merito continuano a discostarsi da quelli di legittimità sulla (non) responsabilità d'imposta del curatore di eredità giacente

Massima

Non è convincente la tesi sostenuta dai giudici di legittimità circa la soggezione del curatore dell’eredità giacente all’imposta fondata essenzialmente in ragione dell’obbligo dichiarativo di quest’ultimo. L’interesse dell’Amministrazione a promuovere la nomina di un curatore in caso di eredità giacente in attesa della individuazione degli eredi e/o della loro accettazione, c’è ed è evidente e non ha necessariamente a che vedere con il pagamento dell’imposta. Il Fisco potrebbe benissimo avere un interesse alla nomina di un curatore per preservare i beni che costituiscono l’asse ereditario da ogni possibilità di dispersione; per proteggerli da ogni rischio che atti o fatti ne provochino la diminuzione; per garantire in definitiva che quando e se vi sarà un erede accettante, siano pagate le imposte; e soprattutto per conservare i beni ereditari a beneficio dell’Erario qualora non siano individuati eredi o questi non abbiano accettato.

Il caso

La questione finita ancora una volta all’attenzione dei giudici tributari concerneva il ricorso presentato da un curatore di eredità giacente contro un avviso di liquidazione per imposte di successione, ipotecarie e catastali con cui l’Agenzia delle Entrate aveva liquidato il tributo e irrogato le sanzioni corrispondenti all’omesso pagamento all’atto della auto-dichiarazione. La ricorrente aveva eccepito di non essere erede, bensì una «mera detentrice dei beni ereditari» in forza di un “munus” pubblico, vale a dire la nomina ex art. 782 c.p.c. da parte del Tribunale a curatore dell’eredità giacente. L’Ufficio si era costituito in giudizio difendendo la legittimità del proprio operato, confortato dal più recente indirizzo interpretativo della Corte di Cassazione. L’Amministrazione aveva, quindi, chiesto il rigetto del ricorso ritenendo che, in quanto soggetto tenuto alla dichiarazione di successione, il curatore, al pari dei chiamati all’eredità, è tenuto al pagamento dell’imposta, pur nell’ambito della consistenza dei beni facenti parte dell’eredità. I giudici di primo grado avevano accolto il ricorso negando che il curatore potesse considerarsi possessore di beni ereditari, non avendo egli né il potere di disporne come fosse il titolare - dato che soggiace alle autorizzazioni del giudice - né l’animus possessionis - il quale presuppone la volontà di comportarsi sui beni come il titolare del diritto di proprietà.

La questione

I giudici di merito, nonostante il recente indirizzo contrario della Corte di Cassazione (Sez. trib., ordinanza n. 27081/2024), continuano a dar seguito al precedente orientamento che esclude dai soggetti passivi dell’imposta di successione il curatore di eredità giacente (cfr, tra le tante, CGT II Lombardia, nn. 2290/2025; 76/2025; 2316/2024; 270/2024; 1626/2023; 2867/2023; 4078/2022; CGT I Milano nn. 2829/2024; 604/2022; 725/2022, 2973/2022; 3594/2022; 945/2021; 1632/2021; CTP Torino n. 545/2020). Secondo tale orientamento prevalente, durante la giacenza dell’eredità non si assiste ad alcun trasferimento di ricchezza o di beni in capo alla Curatela né quest’ultima potrebbe assurgere al rango di erede. Pur essendo il curatore obbligato alla presentazione della dichiarazione, egli non potrebbe essere annoverato tra i soggetti tenuti al pagamento dell’imposta, atteso che tale norma li identifica nell’erede, nel coerede che abbia accettato con beneficio d’inventario e nei chiamati all’eredità in possesso dei beni ereditari. In sostanza, le norme di riferimento legano la soggettività dell’imposizione al possesso dei beni e tale possesso non potrebbe essere ravvisato in capo al Curatore che svolge un’attività di amministrazione dell’eredità - peraltro su incarico del Tribunale e sotto il diretto controllo di quest’ultimo - avendo una mera detenzione dei beni. Secondo la Suprema Corte, invece, la responsabilità d’imposta del curatore di eredità giacente deriva dall’obbligo dichiarativo in capo a quest’ultimo. Ciò in virtù del combinato disposto dalle norme di riferimento: l’art. 36, comma 3, del d.lgs. 346/1990 T.U.S.) stabilisce che «Fino a quando l'eredità non sia stata accettata, o non sia stata accettata da tutti i chiamati, i chiamati all'eredità, o quelli che non hanno ancora accettato, e gli altri soggetti obbligati alla dichiarazione della successione, esclusi i legatari, rispondono solidalmente dell'imposta nel limite del valore dei beni ereditari rispettivamente posseduti…»; l’art. 28, comma 2, T.U.S. prevede che «Sono obbligati a presentare la dichiarazione i chiamati all'eredità e i legatari, anche nel caso di apertura della successione per dichiarazione di morte presunta, ovvero i loro rappresentanti legali nonché i trustee, in caso di trust testamentario; gli immessi nel possesso temporaneo dei beni dell'assente; gli amministratori dell'eredità e i curatori delle eredità giacenti; gli esecutori testamentari.». Pertanto, secondo la S.C., il curatore deve considerarsi un responsabile di imposta per i tributi dovuti dall'eredità giacente, seppur nei limiti del valore dei beni ereditari in suo possesso, sui quali cade la responsabilità patrimoniale.

La soluzione giuridica

I giudici d’appello hanno confermato la sentenza ritenendo non convincente la tesi sostenuta in materia dalla Suprema Corte con le seguenti motivazioni:

• se si dovesse aderire alla tesi che il curatore, in quanto dichiarante, è soggetto all’imposta, si dovrebbe giungere alla stessa conclusione anche per l’esecutore testamentario, in quanto anche esso tenuto alla dichiarazione. Conclusione che, secondo i giudici di merito, si appalesa come «irragionevole e del tutto inaccettabile»: «…di fronte al rischio di dover anticipare a proprie spese le imposte, nel caso in cui i beni ereditari non siano liquidi, né facilmente monetizzabili, nessuno più accetterebbe incarichi come quelli di curatore dell’eredità giacente o di esecutore testamentario, a prescindere che glielo abbia chiesto il giudice o che la avesse previsto il testatore. Senza contare che il curatore, il quale può compiere solo gli atti di ordinaria amministrazione diretti alla conservazione del patrimonio, di fronte all’esigenza di pagare imposte di successione, in ipotesi anche di notevole entità, potrebbe trovarsi nella necessità di vendere i beni immobili e/o i beni mobili infungibili di valore (gioielli, quadri, quote azionarie). E in questo caso, si sono interrogati gli interpreti, «cosa accadrebbe se il giudice, non riscontrando un caso di necessità o ritenesse l’assenza di una evidente utilità - tutti requisiti dell’autorizzazione prevista dall’art. 783 c.p.c. - la negasse?» Per tali ragioni, è apparso evidente alla Corte lombarda che l’interpretazione non può sfociare in situazioni di palese e irrisolvibile contrasto tra norma e decisione, tra obbligo di legge e divieto del giudice;
• la S.C., nello sforzo di sostenere la tesi della soggezione del curatore dell’eredità giacente all’imposta, ha cercato di individuarne una ragione nell’obbligo che pacificamente gli incombe di presentare la dichiarazione di successione. Tale argomento, secondo i giudici di merito, «non è punto convincente» in quanto l’interesse dell’Amministrazione a promuovere la nomina di un curatore in caso di eredità giacente, in attesa della individuazione degli eredi e/o della loro accettazione, c’è ed è evidente e «non ha necessariamente a che vedere con il pagamento dell’imposta. Il Fisco potrebbe benissimo avere un interesse alla nomina di un curatore per preservare i beni che costituiscono l’asse ereditario da ogni possibilità di dispersione; per proteggerli da ogni rischio che atti o fatti ne provochino la diminuzione; per garantire in definitiva che quando e se vi sarà un erede accettante, siano pagate le imposte; e soprattutto per conservare i beni ereditari a beneficio dell’Erario (art. 586 c.c.). qualora non siano individuati eredi o questi non abbiano accettato».