Cedolare secca e conduttore società: sì al rimborso anche senza opzione originaria

Massima

La cedolare secca è applicabile anche alla locazione abitativa stipulata con una società, quando il locatore non agisca nell’esercizio di attività d’impresa, arte o professione. La natura imprenditoriale del conduttore non costituisce, infatti, causa ostativa al regime sostitutivo. Di conseguenza, va riconosciuto il diritto al rimborso delle maggiori imposte versate dal contribuente in regime ordinario laddove il mancato esercizio dell’opzione originaria sia derivato dell’impossibilità tecnica di esercitarla tramite il sistema RLI messo a disposizione dall’Agenzia delle Entrate. Tale preclusione del sistema telematico non può, infatti, tradursi in una definitiva preclusione del diritto del contribuente al regime fiscale previsto dalla legge, come interpretata dalla recente giurisprudenza.

Il caso

La controversia aveva ad oggetto un contratto di locazione ad uso abitativo stipulato nell’aprile 2021 tra una persona fisica (locatore) e un istituto di credito (conduttore). L'immobile era destinato ad essere utilizzato per esigenze abitative di un dipendente della società. Il locatore, non esercitando attività d'impresa o professionale, non aveva optato per la cedolare secca in sede di registrazione del contratto. Il contribuente, a seguito della sentenza citata in premessa della Corte di cassazione (Cass. n. 12395 del 7 maggio 2024), ritenendo che i canoni percepiti avrebbero potuto essere assoggettati al regime sostitutivo della cedolare secca, presentava nell’ottobre 2024 l’istanza di rimborso della maggiore imposizione sostenuta negli anni dal 2021 al 2023 ma, formatosi il silenzio-rifiuto sull'istanza, adiva il giudice tributario. Con il ricorso, il contribuente sosteneva che l'art. 3, comma 6, del d.lgs. n. 23/2011 esclude dalla cedolare secca esclusivamente le locazioni effettuate dal locatore nell'esercizio di attività d'impresa, arte o professione: la natura societaria del conduttore non costituirebbe, pertanto, causa ostativa (v. Cass. n. 12395/2024, Cass. n. 12076/2025 e Cass. n. 12079/2025). Il contribuente contestava, inoltre, che la mancata opzione originaria potesse impedire il rimborso, evidenziando che essa era stata determinata dall'impossibilità tecnica di esercitare l'opzione tramite il modello RLI. Richiamava, infine, il principio di emendabilità della dichiarazione fiscale che consente di recuperare le maggiori imposte versate per effetto di un errore di fatto o di diritto. I giudici di prime cure rigettavano il ricorso condividendo la tesi dell’Amministrazione ovvero che la cedolare secca è un regime opzionale e che l'assenza dell'opzione espressa in sede di registrazione impedisce l'accesso al regime. L'Ufficio aveva ritenuto, inoltre, ostativa la circostanza che il conduttore fosse una società.

La questione

La pronuncia in commento si colloca nel complesso dibattito relativo all’ambito soggettivo di applicazione della cedolare secca alle locazioni di immobili ad uso abitativo nelle quali il conduttore sia una società o, più in generale, un soggetto che agisca nell’esercizio di un’attività d’impresa, arte o professione.

La questione trae origine dall’art. 3, comma 6, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, secondo cui il regime sostitutivo non si applica alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo «effettuate nell’esercizio di una attività di impresa, o di arti e professioni».

Il punto controverso concerne, in particolare, l’individuazione del soggetto cui debba essere riferita tale esclusione: se esclusivamente al locatore, al quale la legge attribuisce la facoltà di optare per la cedolare, ovvero anche al conduttore che stipuli il contratto nell’esercizio della propria attività economica.

L’interpretazione restrittiva inizialmente sostenuta dall’Amministrazione finanziaria, secondo cui la cedolare non sarebbe applicabile quando il conduttore agisca nell’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo, ha trovato espressione nelle circolari n. 26/E del 2011 e n. 12/E del 2016 e ha influenzato anche la prassi applicativa e gli strumenti telematici predisposti per la registrazione dei contratti. Su tale impostazione si è innestata una giurisprudenza di merito non uniforme, che ha alimentato il contrasto interpretativo.

Un significativo mutamento di indirizzo si è registrato con la sentenza della Corte di cassazione 7 maggio 2024, n. 12395, che ha valorizzato il dato letterale dell’art. 3, comma 6, ritenendo che l’esclusione dal regime debba essere riferita alle locazioni effettuate dal locatore nell’esercizio di attività d’impresa, arti o professioni, senza che assuma, di per sé, rilievo la natura imprenditoriale o professionale del conduttore. Secondo tale impostazione, pertanto, il proprietario persona fisica che agisca al di fuori dell’esercizio di un’attività economica può optare per la cedolare secca anche quando il contratto sia stipulato con una società, purché l’immobile sia effettivamente destinato ad uso abitativo.

Il principio è stato successivamente ribadito dalla Corte di cassazione con le sentenze Cass., 7 maggio 2025, n. 12076 e Cass., 7 maggio 2025, n. 12079, consolidando un orientamento favorevole all’applicabilità della cedolare nelle locazioni stipulate con conduttori esercenti attività d’impresa. Particolare rilievo assume, in tale prospettiva, la sentenza Cass. n. 12079/2025, avente ad oggetto una fattispecie nella quale l’immobile era stato locato ad una società per soddisfare esigenze abitative, confermando che la natura imprenditoriale del conduttore non è, di per sé, incompatibile con il regime sostitutivo.

Il contrasto non può tuttavia dirsi definitivamente superato.

Restano, infatti, profili interpretativi ancora controversi, anche in relazione alla qualificazione delle locazioni stipulate con società per esigenze abitative dei propri dipendenti e, più in generale, alla riconducibilità delle cosiddette locazioni ad uso foresteria nell’ambito delle locazioni abitative cui può trovare applicazione la cedolare secca.

Significativa, in questo senso, è l’ordinanza interlocutoria Cass. 13 novembre 2025, n. 30016, con la quale la Corte di cassazione ha rimesso al Primo Presidente la questione ai fini dell’eventuale assegnazione alle Sezioni Unite, a conferma della persistente rilevanza e complessità del problema interpretativo.

È in questo quadro che si inserisce la pronuncia in esame, la quale, pur dando atto della perdurante discussione, aderisce espressamente all’indirizzo inaugurato dalla sentenza n. 12395/2024 e successivamente confermato dalla giurisprudenza di legittimità.

La decisione presenta, tuttavia, un ulteriore e peculiare profilo di interesse: il Collegio, oltre a riconoscere l’applicabilità della cedolare secca alla locazione stipulata con la società, affronta la distinta questione degli effetti della mancata opzione originaria, ritenendo che tale omissione non possa precludere il rimborso delle maggiori imposte versate quando l’esercizio dell’opzione sia stato impedito dal sistema telematico dell’AE sulla base dell’interpretazione normativa allora seguita.

È proprio su questo secondo versante che la pronuncia assume particolare rilievo, collegando il tema dell’ambito soggettivo a quello, più generale, della tutela del contribuente di fronte a un adempimento reso tecnicamente impossibile dall'Amministrazione.

La soluzione giuridica

I giudici d’appello hanno deciso di riformare la sentenza muovendo dall'interpretazione della norma di riferimento e rilevando come la disposizione escluda dal regime della cedolare secca le locazioni effettuate nell'esercizio di attività d'impresa, arti e professioni. Pertanto, hanno affermato a chiare lettere gli interpreti, «l'elemento soggettivo rilevante è quello riferibile al locatore». La natura imprenditoriale del conduttore, ha proseguito la Corte, non determina, invece, una generale esclusione dal regime. Ne consegue che il contratto stipulato da una persona fisica, al di fuori dell'esercizio di attività d'impresa o professionale, può beneficiare della cedolare secca anche quando il conduttore sia una società, purché ricorrano gli ulteriori presupposti previsti dalla disciplina. In tale prospettiva, il Collegio ha richiamato espressamente il più recente orientamento espresso dalla Corte di cassazione (sentenze Cass. n. 12395/2024, Cass. n. 12076/2025 e Cass. n. 12079/2025), ritenendo che la disposizione in parola non possa essere interpretata nel senso di introdurre un generale divieto di applicazione della cedolare secca ogniqualvolta il conduttore sia un soggetto esercente attività d'impresa.

Nel caso esaminato dalla Corte lombarda, il contratto aveva natura abitativa e tale destinazione non veniva meno per il fatto che la società conduttrice intendeva mettere l'immobile a disposizione di un proprio dipendente.

Pur riconoscendo nella “cedolare secca” un regime opzionale, i giudici hanno ritenuto che la mancata manifestazione originaria della volontà di accedervi non potesse essere valorizzata in termini assoluti nel caso concreto. Secondo il Collegio, infatti, l'omissione dell'opzione doveva essere valutata alla luce della circostanza dedotta dal contribuente, secondo cui il sistema RLI dell'Agenzia delle Entrate impediva tecnicamente di esercitare l'opzione in presenza di un conduttore societario. La conseguenza sarebbe paradossale: l'Amministrazione avrebbe dapprima impedito, attraverso il proprio sistema telematico e sulla base della propria interpretazione della disciplina, l'esercizio dell'opzione per poi utilizzare proprio la mancata opzione, così determinatasi, per negare il diritto al regime sostitutivo. Un simile risultato, secondo i giudici, non poteva essere condiviso. L'errore interpretativo dell'Amministrazione non può, hanno affermato a chiare lettere gli interpreti, tradursi in una definitiva perdita del diritto sostanziale spettante al contribuente, in presenza dei requisiti previsti dalla legge. Ad assumere, quindi, rilevo nella valutazione delle conseguenze della mancata opzione è la successiva evoluzione della giurisprudenza di legittimità che ha escluso la natura ostativa del conduttore societario. In tale prospettiva, la Corte ha valorizzato il principio dell'emendabilità della dichiarazione fiscale, che consente al contribuente di correggere un errore di fatto o di diritto che abbia determinato un'imposizione superiore a quella effettivamente dovuta.

La pronuncia in commento, quindi, consolida ulteriormente il filone giurisprudenziale favorevole all'applicazione della cedolare secca nelle locazioni abitative stipulate con conduttori societari e presenta un ulteriore profilo di interesse riconoscendo che, in presenza di un impedimento tecnico imputabile al sistema amministrativo, la mancata opzione originaria non può trasformarsi in una preclusione definitiva del diritto al regime sostitutivo e al conseguente rimborso delle maggiori imposte versate.